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l’IMPOT DE SOLIDARITE SUR LA FORTUNE 24 juin, 2007

Posté par geoffreymilloncareerblog dans : Fiscalité , trackback

Toutes les personnes physiques dépassant un certain seuil de patrimoine, dont la valeur est appréciée au 1er janvier, sont redevables de l’impôt de Solidarité sur la Fortune (ISF). Au titre de 2007, l’ISF n’est dû que par les personnes physiques dont le patrimoine net imposable excède 760 000 € au 1er janvier 2007. Il est assis et recouvré selon les mêmes règles que les droits de succession mais c’est un impôt particulier dans ses modalités de déclaration, de calcul et de paiement.

Simultanéité de la déclaration et du paiement

L’une des particularités de l’ISF réside dans la simultanéité de la déclaration et du paiement impliquant plusieurs étapes successives :

· recenser les biens qui composent le patrimoine ;

· distinguer les biens qui sont soumis à l’ISF de ceux qui en sont exonérés ;

· évaluer les biens imposables ;

· calculer le montant de l’impôt.

Calcul à la charge du redevable

S’agissant d’un impôt déclaratif, c’est en effet au redevable qu’il appartient, au moyen d’une déclaration spéciale (Imprimé n°2725 et annexes), de :

· déterminer son patrimoine net taxable (biens imposables ou exonérés et passif déductible),

· calculer l’impôt dû à partir du barème d’imposition et des règles de plafonnement,

· joindre le paiement à cette déclaration qui doit être adressée à la recette des impôts dont dépend sa résidence principale.

Il est assis et recouvré selon les mêmes règles que les droits de succession.

La loi de finances pour 2007, porte le seuil d’imposition de l’ISF à 760 000 € et revalorise les tranches du barème de 1,8 %
 au 1er janvier 2007. Elle prévoit également une exonération sous condition pour les rentes issues de l’épargne salariale.
La loi de finances rectificative pour 2006 étend l’exonération partielle en cas d’engagement collectif en cas de fusion de sociétés intermédiées.

Exonérations

Rentes viagères issues de l’épargne salariale

La loi de finances pour 2007 prévoit une exonération d’ISF pour les rentes viagères issues des plans d’épargne entreprise souscrits jusqu’au 31 décembre 2008, sans condition de durée de versement des primes avant le départ en retraite.

Engagement de conservation

La loi de finances rectificative pour 2006 met fin à la remise en cause de l’exonération partielle en cas d’engagement collectif de conservation des titres en cas de fusion de sociétés interposées. Dorénavant, en cas de fusion entre sociétés interposées, le redevable bénéficiera de l’exonération partielle, si l’engagement de conservation est respecté jusqu’à son terme et si les titres reçus en contrepartie de l’opération sont également conservés jusqu’à ce terme.

Résumé

Depuis 2006, le « bouclier fiscal » (seuil maximal d’imposition) permet de plafonner le montant des impôts directs payés par chaque contribuable (ISF, IR, taxe d’habitation et foncière afférentes à leur résidence principale) à 60 % des revenus perçus l’année précédente.
Ce dispositif vient en complément du mécanisme du plafonnement de l’ISF, qui joue en premier niveau de plafonnement. Le bouclier vient ensuite écrêter le montant des impôts directs supérieurs à 60 % des revenus.

Depuis 2006, les contribuables bénéficient d’un droit à restitution des impositions directes (ISF, IR, taxe d’habitation et foncière afférentes à leur résidence principale) pour la fraction qui excède 60% de revenus perçus l’année précédant celle du paiement de ces impositions.
Ce « bouclier fiscal » complète le dispositif de plafonnement de l’ISF, qui limite quant à lui le montant de l’ISF à 85 % des revenus du contribuable, avec une vocation plus générale. En effet, il prend en compte l’ensemble des impôts directs sans distinction.

Des différences existent entre les deux dispositifs pour ce qui concerne les impôts et les revenus à considérer qui ne sont pas strictement identiques.
Les restitutions intervenant dans le cadre du « bouclier » s’opèrent avec un décalage par rapport à la date de paiement de l’impôt.

Périmètre du « bouclier fiscal »

Les impôts pris en compte pour la détermination de ce droit à restitution sont :

· l’impôt sur le revenu,

· les impôts locaux (taxes foncières et taxe d’habitation) supportés à raison de l’habitation principale

· et l’impôt de solidarité sur la fortune.

Le droit à restitution peut être exercé depuis le 1er janvier 2007 au titre des impôts payés en 2006.
L’IR payé en 2006, l’ISF 2006, la taxe foncière et la taxe d’habitation 2006 afférentes à l’habitation principale seront comparés aux revenus perçus en 2005.

Foyer fiscal

Le contribuable susceptible de bénéficier du droit à restitution s’entend du foyer fiscal, fiscalement domicilié en France, au sens de l’impôt sur le revenu. Or, les personnes soumises à l’ISF ne sont pas nécessairement les mêmes : ce dernier peut être, par exemple, établi au nom des concubins notoires.
Dès lors, pour l’application du droit à restitution, il convient de retraiter les impôts et les revenus à prendre en compte en fonction des personnes composant le foyer fiscal imposable à l’impôt sur le revenu qui exercent ce droit. La composition du foyer fiscal s’apprécie à la date à laquelle le droit à restitution est acquis, c’est-à-dire au 1er janvier suivant l’année du paiement des impositions.

Lorsque l’ISF est établi au nom de plusieurs contribuables, le montant des impositions à retenir pour la détermination du droit à restitution est égal au montant des impositions correspondant à la fraction de la base d’imposition du contribuable qui demande la restitution.
Cette disposition s’applique en cas de changement de la situation de famille au cours de l’année de paiement des impositions concernées par le droit à restitution ou au cours de l’année précédente.

Ces mesures conduisent les personnes soumises à une imposition commune au titre de l’ISF et qui demandent séparément le bénéfice du droit à restitution des impositions à distinguer la valeur de leur patrimoine respectif. C’est la part de la valeur du patrimoine du contribuable qu’il convient d’appliquer au montant de l’impôt payé, sans qu’il soit nécessaire de liquider distinctement et de manière fictive l’ISF.

Concubins notoires

Les concubins notoires soumis à une imposition commune à l’ISF doivent déposer des demandes de restitution distinctes dès lors qu’ils forment deux foyers fiscaux distincts pour l’impôt sur le revenu.

- Le montant de l’ISF est alors réparti de la manière suivante : le patrimoine ayant servi de base d’imposition est réparti entre les deux concubins soumis à une imposition distincte à l’IR ;

- le montant de l’ISF à prendre en compte est le montant total effectivement payé, au prorata de la quote-part du patrimoine du contribuable au sein du patrimoine total ayant servi de base d’imposition à l’ISF.

ISF à prendre en compte

Le montant à retenir est celui qui est obtenu après application, le cas échéant, de la réduction pour charges de famille et du mécanisme de plafonnement.

ISF déclaré

Seuls les impôts correspondants aux montants régulièrement déclarés par le contribuable sont pris en compte. Il s’agit des montants qui figurent sur une déclaration souscrite spontanément par le contribuable, c’est à dire déposée avant l’engagement d’une procédure législative contraignante.
Ne sont pas pris en compte pour la détermination du droit à restitution :

- le montant des impôts payés afférents à une déclaration déposée après réception d’une mise en demeure ou d’une demande d’éclaircissements ou de justifications ;

- le montant des impôts payés suite à une procédure de rectification engagée par l’administration ;

- le montant des impôts payés suite à une régularisation ;

- le montant de l’ISF qui résulte d’une déclaration postérieure à une notification préalable établie par l’administration.

ISF payé

Ce sont les impositions payées en France qui sont prises en compte.
Seul doit être retenu l’ISF payé l’année qui précède la demande de restitution. Un impôt dû mais qui reste impayé n’est pas pris en compte, ni les éventuelles pénalités supportées par le contribuable.

Coexistence de deux niveaux de plafonnements

Le bouclier fiscal ne modifie pas le mécanisme de plafonnement de l’ISF.

Plafonnement ISF

Le plafonnement ISF a pour objet d’éviter que le total formé par l’ISF et l’impôt sur le revenu excède 85 % des revenus de l’année précédente. En cas d’excédent, celui-ci vient en diminution de l’ISF à payer. Toutefois, pour les redevables dont le patrimoine dépasse la limite supérieure de la troisième tranche du barème, la diminution de l’ISF ne peut pas excéder une certaine limite.

Impacts avec le plafonnement des impôts directs

Portée

Le mécanisme de plafonnement de l’ISF est, dans la plupart des cas, moins efficace et de moindre portée que le nouveau droit à restitution des impositions en fonction du revenu, le bouclier ayant vocation à bénéficier à une population de redevables de l’ISF plus large que le plafonnement ISF :

· le taux au-delà duquel l’impôt est restitué est nettement moins élevé dans le dispositif proposé ;

· les revenus à retenir sont quasiment identiques :

- certains revenus ne sont pas retenus comme les plus-values immobilières exonérées,

- les produits des PEL, PEP et assurance-vie en euros sont, contrairement aux règles applicables en matière d’ISF, retenus au fur et à mesure de leur inscription en compte.

· s’agissant des impôts pris en compte, le nouveau dispositif inclut les impôts locaux afférents à l’habitation principale, mais pas les prélèvements sociaux, à l’inverse de ce qui se passe en matière de plafonnement de l’ISF ;

· aucun dispositif de limitation du bouclier n’est prévu.

Le mécanisme ISF évite toutefois de faire l’avance en trésorerie de l’impôt.

Combinaison des deux dispositifs

La combinaison des deux dispositifs conduit à écrêter une première partie de l’ISF par le biais du mécanisme de plafonnement ISF et une seconde partie par le biais du nouveau droit à restitution des impositions, ce qui annule en pratique les effets du « plafonnement du plafonnement » (voir exemple ci-dessous).
Les contribuables concernés se livrent à un double calcul :

· additionner impôts locaux, impôt sur le revenu et ISF jusqu’à concurrence de 85 % des revenus,

· ensuite, effectuer la soustraction pour faire apparaître la somme excédant le bouclier des 60 %.

L’ISF à régler en juin reste dû. Les intéressés doivent attendre le 1er janvier de l’année suivante pour demander la restitution de la fraction des impôts excédant 60 % de leurs revenus.

Au titre de 2007, seules les personnes physiques dont la valeur nette du patrimoine imposable (déduction faite du passif) excède 760 000 € au 1er janvier sont soumises à l’ISF.

Impôt personnel

L’ISF est un impôt personnel qui est établi en fonction de la situation de famille et du domicile fiscal du redevable.
Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France sont assujetties à l’ISF à raison de tous leurs biens. Celles qui sont domiciliées à l’étranger le sont à raison de leurs seuls biens situés en France.

Cas particulier – Assujettissement des Français de Monaco

Les français de Monaco sont soumis à l’ISF.

Exclusion des personnes morales et groupements

Ne sont pas concernées les personnes morales, qu’il s’agisse des collectivités locales, établissements publics, des sociétés civiles, commerciales, associations, fondations, etc.
Il en va de même, d’autant qu’ils n’ont pas, au sens du droit civil, de patrimoine propre, des groupements n’ayant pas la personnalité morale (sociétés en participation, sociétés de fait, fonds communs de placements, etc.), ou n’ayant en raison de leur objet qu’une personnalité morale atténuée (GIE).

Cette exclusion se justifie notamment en raison de la taxation des actions et parts sociales dans le patrimoine des actionnaires et porteurs de parts, sous réserve d’une éventuelle qualification de biens professionnels. La non-imposition des sociétés et groupements divers permet alors d’éviter une double taxation du capital social.

Le domicile fiscal est défini au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune comme en matière d’impôt sur le revenu.
Doivent être considérées comme ayant leur domicile fiscal en France, les personnes qui y ont :

· leur foyer ou leur lieu de séjour principal ;

· une activité professionnelle, salariée ou non, à moins que cette activité n’y soit exercée à titre accessoire ;

· le centre de leurs intérêts économiques.

Il en est de même des agents de l’État français qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger.

Critères d’appréciation de la domiciliation

Pour qu’un redevable soit considéré comme fiscalement domicilié en France, il suffit qu’un seul des quatre critères énumérés soit rempli. Par exemple, les redevables qui ont en France le centre de leurs intérêts professionnels ou économiques sont sensés avoir leur domicile réel dans notre pays, quelles que soient les autres circonstances susceptibles d’affecter leur situation.

Foyer

Le foyer s’entend du lieu où les époux et leurs enfants habitent normalement, c’est-à-dire du lieu de leur résidence habituelle à condition que cette résidence en France ait un caractère permanent.
Cette résidence demeure le foyer des conjoints même si l’un ou l’autre est amené, en raison des nécessités de sa profession, à séjourner ailleurs temporairement ou pendant la plus grande partie de l’année, dès lors que, normalement, la famille continue d’y habiter et que tous ses membres s’y retrouvent.

Lieu de leur séjour principal

Le séjour principal est établi en France lorsque l’un ou l’autre des époux y est personnellement et effectivement présent à titre principal, quels que puissent être, par ailleurs, le lieu et les conditions de séjour de son conjoint et de ses enfants. Peu importe également que les intéressés vivent à l’hôtel ou dans un logement mis gratuitement à leur disposition. En règle générale, c’est le cas des redevables qui y séjournent pendant plus de six mois au cours d’une année donnée ou pendant une durée nettement supérieure à celle des séjours effectués dans différents pays étrangers.

Exercice d’une activité professionnelle

Sauf cas où l’activité y est exercée à titre accessoire, pour les salariés, le domicile est fonction du lieu où ils exercent effectivement et régulièrement leur activité professionnelle. Pour les non salariés, il convient de rechercher s’ils ont en France un point d’attache fixe, un établissement stable ou une exploitation et si la majeure partie de leurs profits s’y rattache.
Lorsque le redevable exerce simultanément plusieurs professions ou la même profession dans plusieurs pays, c’est l’activité principale qui doit être exercée en France, c’est-à-dire celle à laquelle le redevable consacre le plus de temps effectif, même si elle ne dégage pas l’essentiel de ses revenus. Dans l’hypothèse où ce critère ne peut être appliqué, l’activité principale est celle qui procure à l’intéressé la plus grande part de ses revenus sur l’ensemble « des revenus mondiaux », perçus en France et à l’étranger.

Centre des intérêts économiques

Il s’agit du lieu où le redevable a effectué ses principaux investissements, où il possède le siège de ses affaires, d’où il administre ses biens. Ce peut être également celui où il a le centre de ses activités professionnelles, ou encore d’où il tire la majeure partie de ses revenus.

Conséquences de la domiciliation fiscale

Selon qu’une personne est fiscalement domiciliée en France ou à l’étranger, le périmètre des biens qu’elle doit déclarer au titre de l’ISF n’est pas le même.
En matière d’ISF, la France s’entend de la France métropolitaine et des départements d’outre-mer (Guadeloupe, Martinique, Guyane et Réunion) à l’exclusion des territoires d’outre-mer.

Personnes domiciliées en France

Les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France sont, quelle que soit leur nationalité, assujetties à l’ISF à raison de l’ensemble de leurs biens, français ou étrangers. L’ISF s’applique à tous les meubles ou immeubles possédés au 1er janvier, quelle que soit leur situation, en France ou à l’étranger.

Personnes domiciliées à l’étranger

Les personnes physiques qui ne disposent pas de leur domicile fiscal en France sont assujetties à l’impôt de solidarité sur la fortune à raison de leurs biens situés en France, à l’exception des placements financiers.

Cas particuliers

Agents de l’État exerçant leurs fonctions à l’étranger
Les agents de l’État tels que personnels civils et militaires, fonctionnaires statutaires et employés de nationalité française ou étrangère placés sous contrat de travail avec l’État français et exerçant en cette qualité leur activité à l’étranger doivent être considérés comme domiciliés en France lorsqu’ils ne sont pas soumis, dans le pays où ils exercent leurs fonctions, à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus.

Actifs détenus à l’étranger
Si le contribuable, domicilié en France, possède des biens meubles ou immeubles situés à l’étranger, imposables en France et à l’étranger au titre de l’Impôt sur la Fortune, la double imposition est évitée par l’imputation sur l’impôt exigible en France, des impôts sur la fortune acquittés hors de France. Seuls les impôts acquittés hors de France sur des biens imposables en France et donc déclarés au niveau des actifs et non exonérés peuvent être imputés : aucune imputation ne peut être faite si le bien qui a supporté un impôt sur la fortune à l’étranger n’est pas pris en compte pour la détermination de l’ISF en France. C’est le cas notamment des biens professionnels détenus à l’étranger.

L’isf, un impot annuel

L’ISF est un impôt annuel. Il est déclaré et payé chaque année en tenant compte des évolutions patrimoniales du redevable, intervenues au cours de l’année civile précédente.
Un patrimoine susceptible d’être soumis à l’ISF est « photographié » le 1er janvier, date à laquelle s’apprécie la valeur de chaque élément qui le compose.

C’est au 1er janvier de chaque année d’imposition que doivent se placer les contribuables pour apprécier s’ils en sont redevables.
Ainsi, pour l’ISF déclaré et payé au plus tard le 15 juin 2007, la situation de famille et la domiciliation du contribuable, la composition de son foyer fiscal, la consistance et la valeur de son patrimoine doivent être appréciées rétroactivement au 1er janvier 2007.

Important

La déclaration et le paiement de l’ISF constituent deux opérations concomitantes qui reposent sur l’image du patrimoine au 1er janvier. C’est à cette date que la situation patrimoniale du contribuable est figée au regard de cet impôt. Toute opération de nature à minorer l’impôt doit donc être entreprise dans les semaines qui précèdent la fin de l’année d’imposition. Le dernier trimestre est donc le moment opportun pour agir.

Toute modification de l’importance et/ou de la consistance du patrimoine intervenant dans le courant de l’année d’imposition demeure, en principe, sans incidence sur l’assiette et l’exigibilité de l’impôt dû au titre de l’année en cause, que le patrimoine s’accroisse (gains exceptionnels, donation, succession …), diminue (pertes, donation …) ou change de composition (achats, ventes …).
Ainsi, les revenus perçus au cours de l’année précédente ou des années antérieures ne doivent pas être pris en compte.

Néanmoins, la fraction non consommée de ces revenus (liquidités, disponibilités financières) doit être déclarée dès lors que ces avoirs font partie du patrimoine du redevable au 1er janvier de l’année d’imposition, au même titre que les biens acquis à l’aide de ces revenus.

La détermination du patrimoine imposable à l’ISF s’effectue en fonction de la situation familiale du redevable.
Le patrimoine à prendre en considération pour établir l’assiette de l’ISF s’entend de l’ensemble des biens, droits et valeurs appartenant aux personnes imposables ainsi que, le cas échéant, à leurs enfants mineurs lorsqu’elles ont l’administration légale de leurs biens.
Hormis la présence d’enfants, une personne seule (célibataire, veuve ou divorcée) constitue un foyer à part entière. Par définition, elle est seule redevable de l’impôt.

Si le redevable est marié, lié par un pacte civil de solidarité ou établi en concubinage notoire, le foyer fiscal, au sens de l’ISF, comprend :

· le couple, quelle que soit la forme d’union retenue (personnes mariées, concubins ou partenaires) ;

· les enfants mineurs.

Les enfants majeurs, indépendamment de leur situation fiscale au regard de l’impôt sur le revenu, en sont donc exclus.

Principe : imposition commune des époux

Les couples mariés font l’objet d’une imposition commune qui demeure la règle pendant toute la durée du mariage.
Quel que soit leur régime matrimonial (régime de communauté ou de séparation), ils doivent souscrire et signer conjointement une seule déclaration qui regroupe l’ensemble de leurs biens, droits et valeurs imposables ainsi que ceux de leurs enfants mineurs lorsqu’ils ont l’administration légale de leurs biens.

Remarque

Cette imposition commune n’est pas réservée, en matière d’ISF, aux seuls époux. Tous les couples y sont tenus, qu’ils soient liés par un PACS ou établis dans une situation de concubinage notoire.

Exceptions

L’imposition commune des époux n’est plus impérative dans les deux situations suivantes.

· Époux séparés de biens et ne vivant pas sous le même toit

L’imposition distincte est subordonnée à ces deux conditions qui doivent être cumulativement remplies. Il faut qu’ils :

- soient mariés sous le régime matrimonial de la séparation de biens

- et aient effectivement cessé toute vie commune.

· Époux en instance de séparation de corps ou de divorce et autorisés par le juge à avoir des résidences séparées

Une simple séparation de fait n’est pas suffisante pour entraîner une imposition séparée des époux.
L’abandon du domicile conjugal ne fait pas non plus exception à la règle de l’imposition commune.

Chacun des époux est alors soumis à l’ISF et souscrit une déclaration distincte à raison de ses biens, droits et valeurs imposables, ainsi que de ceux des enfants mineurs dont il a l’administration légale des biens.

..Les PACSES

Les partenaires liés par un PACS (Pacte Civil de Solidarité) font l’objet d’une imposition commune au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune l’année qui suit l’enregistrement de leur pacte.
Cette imposition commune est applicable au 1er janvier de l’année suivant la conclusion du pacte, les conditions d’assujettissement à l’ISF étant appréciées à cette date.
Ainsi, les partenaires liés par un PACS doivent souscrire une déclaration d’ISF en 2007, dès l’instant où leur pacte a été enregistré au greffe du tribunal d’instance avant le 1er janvier 2007.

Ils doivent :

· souscrire une seule déclaration qui regroupe l’ensemble de leurs biens, droits et valeurs imposables ainsi que ceux des enfants mineurs dont ils ont, l’un ou l’autre, l’administration légale des biens ;

· signer conjointement la déclaration n°2725 souscrite. Ils sont dès lors solidaires pour le paiement de l’impôt.

Remarque

En ce qui concerne l’exonération d’ISF au titre des biens professionnels, l’utilisation professionnelle des biens peut être le fait du partenaire de leur propriétaire et il est notamment tenu compte des titres qui appartiennent au redevable ou à son partenaire pour l’appréciation des seuils requis pour la détermination du caractère professionnel.

…Les concubinages

Les personnes vivant en état de concubinage notoire n’échappent pas à l’impôt de solidarité sur la fortune et sont tenues de souscrire une déclaration commune. Toutes les formes de concubinage sont concernées.
L’assiette de l’impôt est constituée par la valeur nette, au 1er janvier de l’année d’imposition, de l’ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant à chacun des concubins ainsi qu’à leurs enfants mineurs dont l’un ou l’autre a l’administration légale.

Pour les enfants mineurs

Pour déterminer le patrimoine imposable à l’ISF d’un couple marié, lié par un PACS ou vivant en concubinage notoire, il faut y ajouter les biens appartenant aux enfants mineurs dont l’un ou l’autre des époux, partenaires ou concubins est l’administrateur légal.

Exemple

Le plan d’épargne logement d’un enfant mineur est compris dans l’assiette de l’ISF, lorsque ses parents, redevables de cet impôt, en ont l’administration légale.

Cas particulier – Enfant mineur émancipé

Les biens d’un enfant mineur émancipé ne doivent pas être inclus dans le patrimoine imposable à l’ISF de ses parents. En effet, au regard de sa capacité juridique, il est assimilé à un enfant majeur.

Attention

Les biens appartenant à un enfant majeur n’ont pas à être inclus dans le patrimoine imposable du redevable, même si cet enfant a demandé son rattachement au foyer fiscal de ses parents pour le paiement de l’impôt sur le revenu.

Administration légale

Exercice de l’autorité parentale

C’est en vertu de l’autorité parentale que les parents ont l’administration légale sur les biens de l’enfant mineur. L’autorité parentale est exercée en commun, en principe, par les père et mère.
Afin d’éviter une éventuelle double imposition des biens des enfants mineurs en cas d’imposition séparée des parents à l’ISF, chacun des parents qui exerce conjointement l’autorité parentale (les deux parents sont alors administrateurs légaux), inclut dans sa déclaration d’ISF la moitié des biens appartenant aux enfants mineurs.

Titulaire de l’autorité parentale

Enfant légitime ou légitimé

L’enfant légitime est soumis à l’autorité parentale commune de ses père et mère.
Si un des parents est décédé, privé de l’autorité parentale ou dans l’impossibilité de l’exercer (incapacité, absence ou toute autre cause), l’exercice de l’autorité parentale est dévolu en entier à l’autre parent.
Si les deux parents sont décédés ou privés de l’autorité parentale, l’enfant est placé sous le régime de la tutelle.
S’il y a dissolution du couple par divorce, séparation de corps, l’autorité parentale est exercée soit en commun par les deux parents, soit par celui d’entre eux à qui le tribunal l’a confiée.

Enfant naturel

Tous les enfants dont la filiation est légalement établie ont les mêmes droits et devoirs dans leurs rapports avec leurs père et mère.

Enfant adoptif

Si l’adoption plénière est effectuée par deux époux, l’enfant est assimilé à un enfant légitime. Si elle est le fait d’une seule personne, l’autorité parentale lui appartient, son décès ayant pour conséquence l’ouverture de la tutelle de l’enfant.
S’il s’agit d’une adoption simple, l’adoptant est seul investi à l’égard de l’adopté de tous les droits d’autorité parentale. Si l’adoptant est le conjoint du père ou de la mère de l’adopté, l’adoptant a l’autorité parentale concurremment avec son conjoint, lequel en conserve seul l’exercice, sous réserve d’une déclaration conjointe des père et mère devant le greffier du TGI, aux fins d’un exercice en commun de cette autorité.

Tutelle

Les biens des enfants sous tutelle font l’objet d’une déclaration séparée souscrite par le tuteur.

Principe d’indépendance des impôts

Les règles d’un impôt ne peuvent être appliquées à un autre impôt sans disposition expresse de la loi.
Les biens appartenant aux enfants mineurs dont le contribuable a l’administration légale doivent être déclarés, même si ces enfants ou l’un d’eux font l’objet d’une imposition séparée au titre de l’impôt sur le revenu. Les biens des enfants mineurs sont, dans tous les cas, imposables au nom des parents ou titulaires de l’autorité parentale.

et les personnes à charges

Seuls les enfants mineurs ou les personnes invalides dont le contribuable, son conjoint, son concubin ou partenaire ont l’administration légale des biens peuvent être considérés comme à la charge du foyer fiscal au sens de l’ISF. Il s’agit :

· des enfants du redevable, âgés de moins de 18 ans ou infirmes, et, sous les mêmes conditions, des enfants qu’il a recueillis à son propre foyer ;

· des personnes titulaires de la carte d’invalidité, à la condition qu’elles vivent sous son toit.

N’ouvrent pas droit à réduction d’impôt, les autres personnes à charge au sens de l’IR, notamment les enfants majeurs rattachés au foyer fiscal de leurs parents et qui constituent au regard de l’ISF des redevables distincts (enfants majeurs ou mariés ou chargés de famille).
Elles doivent remplir les conditions d’âge, d’invalidité, d’habitation en commun requises au 1er janvier de l’année d’imposition à l’ISF et être effectivement comptées à charge par le redevable pour le calcul de son impôt sur les revenus perçus au cours de l’année précédente.

Exemple

Pour le calcul de l’ISF de 2007, un enfant ouvre droit à la réduction s’il a moins de 18 ans au 1er janvier 2007 et est compté à charge par le redevable pour l’établissement de son impôt sur les revenus de 2006.

LEs biens imposables

L’établissement de la déclaration d’ISF repose sur la détermination du patrimoine du redevable. La composition du patrimoine s’apprécie en fonction des biens, droits et valeurs dont il est propriétaire ou titulaire au 1er janvier de l’année d’imposition.
L’ISF est assis sur l’ensemble des biens, droits et valeurs qui, au 1er janvier de l’année d’imposition, composent le patrimoine du redevable. Il s’agit notamment des :

· immeubles bâtis, quelle que soit leur affectation (à usage d’habitation ou à usage industriel, commercial, artisanal, agricole ou libéral) mais sous réserve qu’ils n’aient pas le caractère de biens professionnels, qu’ils soient loués ou non, qu’il s’agisse d’une résidence principale ou secondaire ;

· immeubles non bâtis (terrains, terres agricoles, bois et forêts) ;

· immeubles en cours de construction ;

· meubles meublants ;

· droits réels immobiliers (usufruit, droit d’usage, à l’exception d’une concession dans un cimetière, droit du preneur d’un bail à construction etc.) ;

· entreprises industrielles, commerciales, artisanales, exploitations agricoles, fonds de commerce et clientèles, charges et offices nécessaires à l’exercice d’une profession libérale, sous réserve de l’exonération des biens professionnels.

· bons du Trésor, bons de caisse, bons de capitalisation et tous titres de même nature ;

· parts sociales, des parts de fonds commun de placement et des valeurs mobilières cotées ou non cotées, y compris celles figurant dans les comptes d’épargne à long terme ;

· dépôts de toute nature, créances, y compris livrets de caisse d’épargne et avoirs en espèces ;

· voitures automobiles, motocyclettes, yachts et bateaux, avions de tourisme, chevaux ;

· bijoux, de l’or et des métaux précieux ;

· droits de propriété industrielle (brevets d’invention, marques de fabrique, dessins et modèles), sous réserve de l’exonération des droits appartenant à l’inventeur ;

Important

Bien entendu, les biens susceptibles d’être exonérés, mais ne remplissant pas les conditions requises, sont imposables. Ainsi, par exemple, les parts de groupements fonciers détenues depuis moins de deux ans sont imposables.

Certains biens imposables obéissent à des règles spécifiques à l’impôt de solidarité sur la fortune, tels que les :

· contrats d’assurance vie,

· sommes perçues en réparation de dommages,

· rentes viagères,

· biens grevés d’un usufruit, d’un droit d’usage ou d’habitation,

· pensions et retraites,.

· monuments « historiques ».

Les titres suivants détenus par des non-résidents sont également imposables à l’ISF :

· titres de sociétés à prépondérance immobilière ;

· actions, parts ou droits détenus directement ou par l’intermédiaire de sociétés interposées par des non-résidents dans des personnes morales ou organismes propriétaires d’immeubles en France.

Attention

Certains biens provenant d’une succession sont également imposables à l’ISF.

Les biens ou droits démembrés sont, en principe, imposables à l’ISF pour leur valeur entière dans le patrimoine de l’usufruitier. Cependant lorsque le démembrement résulte de certaines situations, l’imposition peut être répartie entre l’usufruitier et le nu-propriétaire

Principe : taxation de la pleine propriété dans le patrimoine de l’usufruitier

En matière d’impôt de solidarité sur la fortune, les biens et droits grevés d’un usufruit doivent être compris dans le patrimoine de l’usufruitier pour leur valeur en pleine propriété. L’imposition ne peut se répartir entre l’usufruitier et le nu-propriétaire.
En effet, l’usufruitier est tenu d’assumer les charges afférentes aux biens dont il a la jouissance. Le nu-propriétaire qui ne tire, pour sa part, aucun revenu ou avantage immédiat des biens qu’il possède n’a, en contrepartie, rien à déclarer au titre de l’ISF.

Exemple

Un couple décide de donner sa résidence principale en en conservant l’usufruit. Les services fiscaux considèrent néanmoins que le couple usufruitier dispose toujours de ce bien en pleine propriété. Cela a pour effet d’augmenter artificiellement le patrimoine du couple, de manière d’autant plus importante en cas de progression à la hausse des prix du marché immobilier.
Si le couple possède en usufruit seulement une fraction de l’immeuble, par exemple 5/8ème. Son usufruit ne portant que sur une fraction de cet immeuble, il ne sera imposable que sur les 5/8ème de la valeur en pleine-propriété de l’immeuble.

Néanmoins, rien ne s’oppose à ce que l’usufruitier et le nu-propriétaire conviennent entre eux, à titre privé, de conditions différentes pour la répartition définitive de la charge d’impôt. Si l’usufruit ne porte que sur une fraction du bien, l’usufruitier n’inclut dans son patrimoine que la même fraction de la valeur de l’entière propriété du bien.

Justification de la règle

L’ISF a pour objet de frapper la détention d’un ensemble de biens et les revenus en espèces ou en nature procurés par ces biens. Or, en ce qui concerne les biens dont la propriété est démembrée, en règle générale, c’est l’usufruitier qui bénéficie des revenus ou des avantages y afférents. Cette solution est conforme aux règles de droit civil selon lesquelles l’usufruitier est tenu d’assurer les charges afférentes aux biens dont il a la jouissance.

Usufruit conventionnel du conjoint survivant

Pour les successions ouvertes depuis le 1er juillet 2002, le conjoint n’a de droits en usufruit que dans un seul cas et seulement s’il choisit cette option : en présence de descendants communs à lui et au défunt. L’usufruit porte alors sur la totalité de la succession et non pas seulement sur 1/4.

Exceptions : répartition entre l’usufruitier et le nu-propriétaire en cas d’usufruit légal

Dans certains cas, limitativement définis par la loi, le démembrement de propriété est pris en compte, au titre de l’ISF, et les biens peuvent faire l’objet d’une imposition répartie entre l’usufruitier et le nu-propriétaire, sous réserve que l’usufruit constitué ne soit ni vendu, ni cédé à titre gratuit par son titulaire.
L’usufruit et la nue-propriété doivent être distinctement déclarés, par l’usufruitier et le nu-propriétaire, en retenant une fraction taxable fonction de l’âge de l’usufruitier lorsque :

· la nue-propriété du bien a été vendue à un tiers (autre qu’héritier présomptif, donataire ou légataire ainsi que les personnes interposées) : dans ce cas, seule la valeur de l’usufruit est imposable ;

· le contribuable a bénéficié de dispositions légales prévues au profit du conjoint survivant en particulier : 

- usufruit légal (et non donation entre époux) pour les personnes devenues veuves avant le 1er juillet 2002 ,

- usufruit forcé du second conjoint en présence d’enfant du 1er lit,

- en l’absence de descendants, nue-propriété sur la réserve des ascendants ;

· le contribuable a fait don à l’État, à un département ou à une commune de la nue-propriété du bien ;

· le redevable a consenti des dons ou legs avec réserve d’usufruit au profit d’une association ou d’une fondation reconnues d’utilité publique.

Attention

Le calcul de la valeur fiscale s’effectue à partir d’un barème déterminant les valeurs respectives de l’usufruit et de la nue-propriété selon l’espérance de vie actuelle et la réalité économique.

Note

En cas de cession, l’exception à la règle de l’imposition sur la pleine propriété cesse de s’appliquer et c’est le nouveau titulaire de l’usufruit qui, éventuellement, est assujetti à l’ISF sans qu’il soit tenu compte du démembrement.

Important

Ces dispositions s’appliquent à compter de l’impôt de solidarité sur la fortune 1990 sans qu’il y ait lieu de distinguer suivant la date à laquelle le démembrement est intervenu.

Immeubles batis

 Tous les immeubles bâtis et droits réels immobiliers portant sur des immeubles bâtis, ainsi que les immeubles en cours de construction doivent être déclarés à l’ISF à leur valeur vénale dès lors que ces biens n’ont pas pour le redevable un caractère professionnel. Il s’agit donc :

· des immeubles bâtis de toute nature :

- locaux d’habitation (appartement dans un immeuble collectif avec dépendances dont cave et/ou parking, immeuble collectif de rapport, maison individuelle avec piscine, courts de tennis le cas échéant, immeuble de caractère exceptionnel tel qu’hôtel particulier, château, manoir, moulin, monument historique, etc.),

- ou locaux professionnels ou commerciaux non déclarés au titre des biens professionnels exonérés (boutique, bureau, atelier, hangar et tout local de ce type) ;

· des droits réels immobiliers portant sur des immeubles bâtis (usufruit, droit d’usage ou d’habitation, droit d’emphytéose, droit d’un bail à construction) ;

· des immeubles ou fractions d’immeubles représentés par des parts ou actions de sociétés immobilières de copropriété (sociétés dites « transparentes »).

La mise en vente au 1er janvier ou la promesse unilatérale de vente consentie au 1er janvier ne font pas sortir l’immeuble du patrimoine taxable. En revanche, la signature d’un compromis de vente entraîne directement le transfert de propriété du bien à l’acquéreur, si les parties n’ont pas prévu le contraire. Pour le calcul de l’ISF, le bien sera donc inclus dans le patrimoine de l’acheteur si le compromis a été signé avant le 1er janvier.

Déclaration n°2725

L’ensemble des immeubles bâtis et assimilés doit être déclaré sur l’annexe 1 et ensuite les montants totalisés reportés sur la déclaration principale.

Immeubles Non batis

Il s’agit des :

· immeubles non bâtis tels que :

- terrains agricoles ou terrains à bâtir,

- terres de culture (prairie, verger, vigne, etc.),

- friches, landes, étangs, marais, etc. ;

· biens ruraux donnés à bail à long terme ;

· bois et forêts ;

· parts de groupements forestiers ;

· parts de groupements fonciers (GFA ou GAF non exploitants).

Pour les quatre dernières catégories d’immeubles, les biens peuvent bénéficier d’une exonération partielle, sous réserve de remplir les conditions requises.

Pour en savoir plus

Evaluation des immeubles

Déclaration n°2725

Le redevable doit recenser et estimer la valeur des immeubles non bâtis sur l’annexe 2.
Un barème indicatif de la valeur vénale des terres agricoles est publié chaque année.

Le bail à construction est un contrat par lequel le preneur s’engage, à titre principal, à édifier des constructions sur le terrain du bailleur et à les conserver en bon état d’entretien pendant toute la durée du bail.

Droits de propriété : principe

Le bailleur reste propriétaire du terrain pendant la durée du bail à construction et le preneur devient propriétaire en fin de bail des constructions édifiées.
Pendant la durée du bail, le bailleur propriétaire du terrain doit déclarer dans son patrimoine imposable à l’ISF la valeur vénale du terrain déterminée en tenant compte de l’existence du bail à construction.
Le preneur, titulaire d’un droit réel immobilier, est imposé sur la valeur vénale des droits que lui confère le bail, notamment sur les constructions.

Stipulations contraires

Les parties conviennent de leurs droits respectifs de propriété sur les constructions existantes et sur les constructions édifiées.
L’acte constitutif du bail à construction peut comporter une répartition contraire à ce principe et prévoir que le bailleur devienne propriétaire en fin de bail des constructions et profite des améliorations.

Attention

En présence de stipulations contractuelles spécifiques, la déclaration d’ISF doit s’effectuer à proportion des droits ainsi établis entre bailleur et preneur.

Les biens mixtes

Les immeubles, qu’ils soient bâtis ou non, peuvent être partiellement affectés à un usage privé ou professionnel (par exemple, un appartement constituant une résidence principale dans lequel est exercée une profession libérale).
Pour ces biens dits mixtes, pouvant être considérés à la fois comme professionnels et privés, seule la fraction taxable, c’est-à-dire non professionnelle de leur valeur, est à déclarer sous forme de pourcentage. En effet, la part qui correspond à une utilisation professionnelle de l’immeuble est exonérée.

Les dettes relatives à des immeubles mixtes font l’objet, au niveau du passif, de règles d’imputation spéciale.

Conseil

La difficulté est d’apprécier la répartition entre la partie affectée à usage professionnel et celle réservée à un usage privé.
La répartition retenue doit être indiquée sur un état à joindre à l’annexe concernée.
Le redevable de l’ISF a intérêt à détailler les critères sur lesquels il s’est appuyé (superficie d’une pièce aménagée en bureau) ainsi que tout élément de nature à étayer son choix.

Pour les contrats d’assurance vie

Les règles qui s’appliquent aux contrats d’assurance vie sont différentes selon que le contrat est en cours ou dénoué.

Entrée et phase d’épargne

Pendant la phase d’épargne, il convient de distinguer si le contrat d’assurance vie est rachetable ou non :

· si le contrat d’assurance vie est rachetable et que l’assuré peut sortir « à tout moment », il est compréhensible que le contrat soit ajouté au patrimoine imposable à l’ISF puisque l’assuré dispose de la jouissance de son patrimoine ;

· pour les contrats non rachetables, le redevable n’ayant pas la jouissance immédiate de son patrimoine, les primes n’ont pas vocation à entrer dans le patrimoine taxable à l’ISF.

Contrats d’assurance rachetables

Pendant la phase d’épargne, les contrats rachetables, qu’il s’agisse d’assurance en cas de vie ou d’assurance en cas de décès, doivent être compris dans le patrimoine des redevables pour la valeur de rachat au 1er janvier de l’année d’imposition, quel que soit l’âge de l’assuré et la date de conclusion du contrat.
Le montant de la valeur de rachat est indiqué sur les quittances des primes annuelles pour les contrats souscrits depuis le 1er janvier 1982 et, pour les contrats plus anciens, il appartient aux redevables de se rapprocher de leur compagnie d’assurance.

Contrats d’assurance non rachetables

Lorsque le contrat souscrit n’est pas rachetable, seules les primes versées après l’âge de 70 ans au titre des contrats souscrits à compter du 20 novembre 1991 sont ajoutées, pour leur valeur nominale, au patrimoine de celui qui les a versées.
Ne sont pas rachetables les contrats d’assurance :

- temporaires en cas de décès,

- de capitaux de survie ou de rente de survie,

- en cas de vie sans contre-assurance et rentes viagères différées sans contre-assurance.

Les rentes viagères immédiates ou en cours de service sont également non rachetables.
Dans le cas des contrats d’assurance non rachetables souscrits avant l’âge de 70 ans, les primes sont assimilées aux cotisations souscrites auprès des régimes de retraite non prises en compte au titre de l’ISF. Autrement dit, les primes versées avant l’âge de 70 ans sur ces contrats sont exclues de l’assiette de l’impôt.

Sortie des contrats d’assurance vie

Quelle que soit la nature des contrats, les modalités d’imposition du capital ou de la rente éventuellement versés sont les mêmes pour les contrats rachetables ou non rachetables.

Réparation de dommages matériels

Les sommes ou rentes accordées pour compenser des dommages matériels sont imposables à l’ISF.

Rentes viagères

Les rentes viagères peuvent être constituées soit entre particuliers, soit auprès d’organismes institutionnels.
Entre particuliers, elles rémunèrent généralement la vente d’un immeuble ou d’un fonds de commerce, mais peuvent aussi être constituées à titre gratuit. Servies par les organismes institutionnels, elles sont la contrepartie du versement d’un capital, de primes ou cotisations.

Principe : soumission à l’ISF

La valeur de capitalisation des rentes doit être incluse dans l’assiette de l’ISF.
En pratique, l’évaluation en capital de la rente ne doit pas être inférieure, s’agissant des rentes constituées :

· auprès d’organismes institutionnels : au montant de la provision mathématique pure que ces organismes sont tenus de calculer au 31 décembre de chaque année pour chaque contrat en cours ;

· entre particuliers : à celle résultant de l’application des barèmes publiés par la Direction Générale des Impôts.

Les modes d’évaluation pour l’ISF de la valeur de capitalisation d’une rente versée au titre d’une prestation compensatoire doit, en principe, être fixée en application du barème inscrit dans la notice n°2725 jointe au formulaire de déclaration de l’ISF. Cependant, le contribuable est en droit, sous réserve d’en justifier, de présenter une évaluation inférieure.

Important

Une rente viagère représente une valeur patrimoniale. Ce principe de l’inclusion dans l’assiette de l’ISF de la valeur en capital des rentes viagères et non pas du seul montant des arrérages annuels a été confirmé par la Cour de cassation, le 26 avril 1994.

Exceptions

Les catégories de rentes suivantes ne sont pas soumises à l’ISF :

· rentes assimilables à des pensions de retraite ;

· rentes allouées à titre de réparation de dommages corporels ;

· rentes servies en cas de divorce à titre de prestation compensatoire.

Déclaration n°2725

Seules les rentes constituées entre particuliers ou auprès d’organismes institutionnels doivent être déclarées sur l’annexe 3-1.

Majoration des rentes viagères

Les rentes viagères peuvent avoir pour objet le paiement par des personnes physiques ou morales de sommes fixées en numéraire :

- soit, moyennant l’aliénation en pleine propriété ou en nue-propriété d’un ou de plusieurs biens corporels, meubles ou immeubles, ou d’un ou de plusieurs fonds de commerce, en vertu d’un contrat à titre onéreux ou à titre gratuit,

- soit, comme charge d’un legs de ces mêmes biens.

Les rentes viagères versées entre particuliers dont la réévaluation n’est pas fixée dans les contrats, celles versées en réparation d’un préjudice sont majorées de plein droit chaque année.
L’indice de revalorisation applicable en 2007 a été fixé à 1,8 %.

Pensions et retraite

En principe, les pensions, retraite et rentes viagères assimilées ne sont pas comprises dans l’assiette de l’ISF. Les pensions de retraite échappent à l’impôt de solidarité sur la fortune, car elles ne sont si cessibles ni transmissibles, sauf par réversion. A ce titre, elles n’ont pas de valeur patrimoniale.

Toutefois, la fraction non consommée, au 1er janvier de l’année d’imposition, des sommes perçues au titre des pensions de retraite est imposable à l’ISF.

Ces disponibilités doivent donc être déclarées dès lors qu’elles font encore partie du patrimoine du redevable à cette date.

Les comptes courants d’associés

Les comptes courants d’associés ne constituent pas, en principe, des biens professionnels. Ils doivent donc être compris dans l’actif taxable à l’ISF.

Imposition à l’ISF

Les comptes courants d’associés ouverts dans une société n’ont pas le caractère de biens professionnels pour le titulaire du compte, fût-il un dirigeant de la société, et cela alors même que le compte courant est bloqué pour une période plus ou moins longue dans l’entreprise.
En effet, les apports en comptes courants ne constituent pas, pour une société, une augmentation de ses fonds propres mais s’analysent en une créance des associés titulaires de ces comptes sur la société. De ce fait, ils ne peuvent être qualifiés de biens professionnels.

Les sommes déposées en compte courant d’associé d’une société ne sont pas juridiquement incluses dans le capital social et ne donnent pas lieu, en contrepartie, à l’attribution de parts sociales. Les avances en compte courant ne constituent pas des biens professionnels, quelles que soient leurs modalités et leur utilité au regard de l’intérêt social, puisqu’elles correspondent à des fonds personnels de l’associé que celui-ci met à la disposition de la société et qui continuent à lui appartenir.

Attention

La Cour de cassation a décidé que lorsque l’assemblée générale d’une société décide de revenir sur une précédente distribution qui avait conduit un associé à placer sa part en compte courant d’associé et de mettre en réserve les bénéfices sans transcrire cette décision en comptabilité, les écritures comptables priment, la mise en réserve demeurée inappliquée. Les sommes maintenues sur le compte courant d’associé (et non inscrites sur un compte spécifique de réserve) demeurent donc à la disposition de la société mais n’en constituent pas moins une créance taxable pour l’associé.

Note

Les sommes inscrites aux crédits de ces comptes courants d’associés sont laissées à la disposition des sociétés par les associés pour financer d’éventuels investissements. Pour certains, il aurait été plus juste d’assimiler les comptes courants d’associés créditeurs à du patrimoine professionnel pour le temps où l’argent reste bloqué sur ces comptes et de ne prendre en compte ces sommes pour le calcul de l’ISF que lors de leur prélèvement pour un placement au sein du patrimoine personnel des personnes concernées. Ce raisonnement a jusqu’à présent été repoussé.

Evaluation

Les comptes courants d’associés doivent être évalués en fonction de leur valeur probable de recouvrement.
Si une créance de prix (prix payable en partie à terme par exemple) a été transformée en avance en compte courant, la loi autorise le titulaire à déclarer celui-ci à sa valeur vénale réelle (en tenant compte des difficultés rencontrées par l’entreprise rendant aléatoire le remboursement), laquelle peut être différente du montant nominal des sommes qui y sont inscrites.

Les comptes d’associés bloqués pour une période déterminée ne peuvent être déclarés pour cette valeur que si la société est en état de redressement ou de liquidation judiciaire au 1er janvier. Dans le cas contraire, les créances à terme sur des entreprises doivent être déclarées pour leur valeur en capital..

Note

Si la situation financière de l’entreprise au 1er janvier de l’année d’imposition exclut que l’associé puisse effectivement envisager de récupérer une partie de ses capitaux, par exemple si la société traverse de sérieuses et durables difficultés financières, il peut déclarer son compte pour une valeur nulle. Même si la perspective de recouvrement des fonds est quasi inexistante, l’associé ne doit, en revanche, pas s’abstenir de mentionner le compte sur sa déclaration.

Exceptions

Les détenteurs de comptes courants d’associés ouverts dans certaines structures peuvent considérer les sommes avancées comme des biens professionnels exonérés d’ISF, sous réserve de respecter les conditions suivantes.

Coopératives agricoles ou SICA

Dans le cas des coopératives agricoles ou SICA, les comptes courants qui enregistrent les livraisons ou achats effectués par les adhérents doivent être considérés comme des biens professionnels dès lors que les créances et les dettes correspondantes présentent un caractère professionnel pour les exploitants concernés.

Sociétés de promotion immobilière

Les prêts consentis par une société de promotion immobilière à sa filiale peuvent être considérés comme professionnels dès l’instant que l’entreprise emprunteuse les affecte elle-même au financement d’un besoin professionnel. Il en est de même des comptes courants détenus dans une société de construction-vente.

Sociétés civiles de construction-vente

Les comptes courants détenus par des associés-dirigeants dans des sociétés civiles de construction-vente ne peuvent constituer, pour leurs titulaires, des biens professionnels que si les versements effectués sur ces comptes courants ont pour objet exclusif de satisfaire aux appels de fonds nécessaires à l’accomplissement de l’objet social et présentent le caractère de complément d’apport rétribué par une participation aux bénéfices.

Les biens exonérés

Exonération totale :

  1. Les biens professionnels

La notion de bien professionnel est prépondérante en matière d’ISF car cette qualification entraîne une exonération d’impôt, ce type de biens étant purement et simplement exclu de l’assiette imposable.

Constituent des biens professionnels :

· les biens nécessaires à l’exercice, à titre principal et sous la forme individuelle, tant par leur propriétaire que par son conjoint, d’une profession industrielle, commerciale, agricole ou libérale ;

· les parts ou actions de sociétés à la condition, notamment, que leur propriétaire exerce dans la société certaines fonctions à titre principal et que la société ait une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ;

· les biens ruraux donnés à bail à long terme et parts de groupements fonciers agricoles non exploitants, leur caractère professionnel étant subordonné à une série de conditions ;

Peuvent également constituer des biens professionnels :

· les immeubles et les fonds de commerce loués ou mis à la disposition d’une société par l’associé qui y exerce une activité professionnelle ;

· les parts ou actions de sociétés immobilières dont l’objet exclusif est la location ou la mise à disposition des immeubles au profit de l’entreprise individuelle du redevable ou d’une société dont les droits sociaux détenus par le redevable ont eux-mêmes un caractère professionnel.

La loi Dutreil du 1er août 2003 a assoupli les critères de qualification des biens professionnels.
A partir de l’ISF dû au titre de l’année 2004, le seuil d’exonération de l’outil de travail permettant à certains dirigeants ne détenant pas 25 % du capital de leur société d’être exonérés d’ISF, au titre des biens professionnels, sur les droits sociaux détenus est ramené de 75 % à 50 %.
La part minimale que doivent représenter les biens professionnels dans le patrimoine personnel du redevable est désormais de 50 %.

La part représentative des biens professionnels dans le patrimoine personnel du redevable est abaissée à 50%.
Dès lors, le contribuable dont les parts ou actions de la société dans laquelle il exerce une fonction dirigeante, représentent 50 % de la valeur brute de son patrimoine soumis à l’ISF, est exonéré de cet impôt sur ces titres qui bénéficient désormais de la qualification de biens professionnels. Le seuil de détention de 25 % n’est pas exigé.

Note

Le pourcentage que représentent les titres de la société détenus par le contribuable dans la valeur de son patrimoine soumis à l’ISF, et à partir duquel ces titres sont exonérés, étant moindre, le nombre de redevables susceptibles d’être exonérés va donc s’accroître.

Dirigeants concernés

La dispense du seuil minimum de 25 % lorsque la valeur des parts ou actions excède 50 % de la valeur brute du patrimoine taxable (patrimoine total) concerne :

· les gérants minoritaires de SARL n’ayant pas opté pour le régime des sociétés de personnes,

· les dirigeants de sociétés anonymes : Président du conseil d’administration, Directeur général, Directeurs généraux délégués, Président du conseil de surveillance et membres du directoire.

Ils doivent exercer effectivement leurs fonctions et percevoir à ce titre une rémunération normale représentant plus de la moitié de leurs revenus professionnels.

Cas particuliers

Certains dirigeants retraités ayant transmis lors de leur cessation d’activité leurs droits sociaux avec constitution à leur profit d’un usufruit, peuvent être concernés. La qualification de biens professionnels est retenue à hauteur de la quotité de la valeur en pleine propriété des titres ainsi démembrés correspondant à la nue-propriété.

Appréciation du seuil de 50 %

Le pourcentage de détention des titres de 50 % est apprécié par le rapport existant entre :

· la valeur brute des droits sociaux susceptibles d’être exonérés (numérateur),

· et la valeur brute du patrimoine taxable à l’ISF augmentée de la valeur brute des droits sociaux concernés (dénominateur).

En cas de participations dans plusieurs sociétés ayant une activité soit similaire, soit connexe et complémentaire, il convient de totaliser la valeur des différentes participations.

Les conditions d’exonération des biens PRO

Pour être exonérés d’ISF, les biens nécessaires à l’exercice d’une profession individuelle doivent répondre aux conditions suivantes :

· ils doivent être utilisés dans le cadre d’une profession industrielle, commerciale, artisanale ou libérale ; Ce sont donc à la fois la nature de l’activité et ses modalités d’exercice qui méritent d’être précisées ;

· l’activité professionnelle doit être exercée par le propriétaire des biens, son conjoint, son partenaire lié par un PACS ou son concubin ; 

· l’activité doit être la profession principale du redevable ou de son conjoint, concubin ou partenaire pacsé ;

· les biens doivent être nécessaires à l’exercice de la profession.

Ces biens peuvent bénéficier d’une exonération d’ISF, lorsque l’associé exerce son activité professionnelle à titre principal dans une :

· entreprise individuelle ;

· société de personnes ;

· société soumise à l’IS, à condition d’y exercer une fonction dirigeante.

LE cas du loueur en meublé

Les personnes qui louent directement ou indirectement des locaux d’habitation meublés ou destinés à être loués meublés peuvent être considérées comme effectuant leur activité à titre professionnel ou non professionnel. Les biens utilisés dans le cadre des locations à titre professionnel sont exonérés. La qualification professionnelle ou non professionnelle de l’activité s’effectue au regard de 3 conditions cumulatives.

C’est le caractère professionnel de l’exercice de l’activité de loueur en meublé qu’il est indispensable de vérifier pour déterminer si les biens loués sont exonérés. L’exonération est réservée aux seuls loueurs professionnels (statut de LMP), détenant de surcroît les locaux d’habitation de manière directe.

Nouveauté

Le ministre de l’économie et des finances a annoncé la mise en place d’un groupe de réflexion sur l’aménagement des conditions d’éligibilité du dispositif d’exonération d’ISF pour les loueurs en meublé professionnel, afin de remédier à l’inconvénient pour un redevable bénéficiaire de cette mesure qui perdrait son exonération, temporairement, à l’occasion de réalisation de travaux sur les locaux les rendant indisponible pour la location.

Loueurs professionnels

Sont qualifiés de biens professionnels exonérés à ce titre d’ISF les locaux d’habitation loués meublés ou destinés à être loués meublés par des personnes qui :

· sont inscrites, en qualité de loueur professionnel, au registre du commerce et des sociétés ;

· réalisent plus de 23 000 € de recettes annuelles dans le cadre de cette activité ;

· retirent de cette activité plus de 50 % des revenus catégoriels à raison desquels le foyer fiscal auquel elles appartiennent est soumis à l’impôt sur le revenu (traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus de gérants et associés).

En conséquence, si les trois conditions sont toutes remplies, les locaux d’habitation loués meublés peuvent être considérés comme des biens professionnels pour l’assiette de l’ISF.
Pour l’appréciation du seuil de 50 %, doivent être pris en compte l’ensemble des revenus professionnels du foyer fiscal au sens de l’ISF :

· les revenus à comparer à ceux issus de la location en meublé s’entendent uniquement des revenus professionnels, à savoir les revenus soumis au régime fiscal des traitements et salaires, BIC, BNC, BA, et revenus mentionnés à l’article 62 du CGI, à l’exclusion notamment des revenus de capitaux mobiliers et des revenus fonciers ;

· les revenus provenant de la location en meublé doivent excéder 50 % des revenus professionnels de l’ensemble du foyer fiscal, et non de la seule personne exerçant l’activité de loueurs en meublé.

Note

Les conditions nécessaires afin d’obtenir le caractère de loueur en meublé professionnel au regard de l’ISF sont plus contraignantes que celles requises pour l’obtention de la même qualité au regard des BIC.

Détention directe des locaux d’habitation

L’administration fiscale considère que ce dispositif d’exception s’applique aux seuls locaux d’habitation loués meublés détenus directement par le redevable.

Cas particulier

Détention et exploitation par une SARL de famille
Les participations d’associés dans une SARL de famille qui détient et exploite des locaux loués meublés ne bénéficient pas de l’exonération d’ISF au titre des biens professionnels.
Note : Seules les parts sociales détenues par le gérant peuvent profiter de l’exonération en faveur des droits sociaux sous réserve d’en respecter les conditions spécifiques.

Les titres de sociétés détenus par un contribuable peuvent être inclus dans un portefeuille de valeurs mobilières relevant de la gestion du patrimoine privé ou directement liés à l’exercice d’une activité professionnelle. Dans ce cas, ces droits sociaux constituent un outil de travail susceptible d’être qualifié, au regard de l’ISF, de biens professionnels exonérés.

Exercice d’une activité professionnelle

L’exercice de sa profession dans une société entraîne l’exonération dans le cas de la détention :

· de certaines parts de sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu si leur propriétaire y exerce son activité professionnelle principale ;

· de parts ou actions de sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés sous réserve de respecter certaines conditions tenant principalement à la nature des fonctions dirigeantes exercées et à l’importance de la participation détenue ;

· des titres acquis par des salariés dans le cadre d’une opération de Rachat de l’Entreprise par les Salariés.

Important

Les parts ou actions détenues par un salarié dans la société dans laquelle il exerce son activité doivent être comprises dans l’assiette de l’ISF du salarié dès lors qu’elles représentent pour ce dernier un simple placement financier. Tel est le cas, notamment des titres détenus dans le cadre d’un plan d’épargne entreprise.

Nature de l’activité

La société doit exercer une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.
Le fait, par exemple, pour une entreprise de relever de l’impôt sur les sociétés n’est pas suffisant à lui seul pour permettre aux associés détenteurs des parts ou actions de considérer ces dernières comme des biens professionnels.
Dès lors, les parts ou actions de sociétés, quelle que soit leur forme, exerçant une activité civile autre qu’agricole ou libérale ne peuvent être regardées comme des biens professionnels. C’est ainsi notamment que les parts ou actions de sociétés ayant pour activité principale la gestion de leur propre patrimoine mobilier (société de gestion de portefeuille) ou immobilier (société immobilière ayant pour objet la gestion de leurs immeubles nus) sont, en principe, exclues des biens professionnels.

Enfin, les parts ou actions de sociétés exerçant à la fois une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale et une activité civile ne peuvent pas bénéficier du régime des biens professionnels pour la fraction de leur valeur correspondant à cette dernière activité.
Les redevables qui ont mis fin à leurs fonctions professionnelles peuvent considérer comme des biens professionnels, dans certaines conditions et limites, la nue-propriété des titres qui a fait l’objet d’une transmission familiale.

Note

La loi Dutreil sur l’initiative économique visait, notamment, à ajuster l’ISF au nom de l’emploi notamment, par une exonération partielle pour les parts ou actions de société que les propriétaires s’engagent à conserver pendant 6 ans dans le cadre d’un accord collectif ou « pacte d’actionnaires ».

Cas particuliers – Acquisition lors d’un RES

Les droits acquis ou souscrits par un salarié lors de la constitution d’une société créée pour le rachat de tout ou partie d’une entreprise par les salariés peuvent être exonérés dans la limite de 150 000 €. En vue de bénéficier de l’exonération, le déclarant doit porter la valeur de ces parts :

· à concurrence de ce montant, colonne 8 ;

· pour la fraction supérieure à cette limite, colonne 4.

La dette contractée, le cas échéant, pour l’acquisition de ces titres est déductible de l’actif brut (annexe 4) dans les mêmes proportions que la valeur des parts ou actions soumises à l’impôt. Ce régime est réservé aux titres acquis lors d’opérations de RES effectuées avant le 1er janvier 1992.

Conditions d’exonération des titres

Tout le patrimoine social n’est pas exclu de l’assiette de l’ISF au titre des biens professionnels et, de ce fait, exonéré : seule la valeur des droits correspondant aux actifs nécessaires à l’activité d’une entreprise l’est. Le surplus est un élément du patrimoine privé et doit être soumis à l’ISF.
Seule la fraction de la valeur des parts ou actions d’une société correspondant aux éléments du patrimoine social nécessaires à son activité, selon le cas, industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, est considérée comme un bien professionnel exonéré. Cette restriction à la notion de bien professionnel implique d’intégrer à l’actif taxable tous les éléments inutiles à l’activité professionnelle.

Présomption du caractère professionnel des liquidités et titres

Le caractère professionnel, au regard de l’ISF, de valeurs mobilières n’est établi que s’il y a une affectation sociale. Les liquidités et titres de placement inscrits au bilan d’une société sont présumés constituer des actifs nécessaires à cette activité dès lors que leur acquisition découle de l’activité sociale ou résulte d’apports effectués sur des comptes courants d’associés.
Cependant, s’agissant d’une présomption simple, l’administration peut, dans des cas exceptionnels, démontrer que ces liquidités et titres de placement ne sont pas nécessaires à l’accomplissement de l’objet social. L’exonération se trouve alors limitée à la fraction de la valeur des parts ou actions correspondant aux éléments du patrimoine social autres que les liquidités et titres de placement.

Les comptes courants détenus dans une société par des associés sont considérés pour les intéressés, au regard de l’ISF, comme des biens non professionnels. La présence d’actionnaires minoritaires entraîne automatiquement, dans les sociétés cotées, une certaine surveillance de la conformité aux intérêts sociaux des actes de gestion des associés majoritaires. Les sommes, même non prélevées sur les bénéfices sociaux, mises à la disposition des associés, sont considérées comme des revenus distribués et taxées en cette qualité à l’impôt sur le revenu.

Note

Les transferts abusifs dans le patrimoine de la société de biens du patrimoine non professionnel du ou des actionnaires les plus importants sont ainsi soumis au contrôle de l’administration fiscale. A défaut, ces apports rémunérés par la remise d’actions ou de parts échapperaient pour la totalité de leur valeur à l’imposition.

Critères de remise en cause de la présomption

Même si l’acquisition des titres de placement découle de l’activité sociale, la présomption du caractère professionnel des titres de placement et liquidités est susceptible d’être écartée si l’administration fiscale établit la preuve contraire.
Pour remettre en cause la qualification de biens professionnels d’actions détenues par des particuliers dans le capital d’une société, il lui appartient de prouver que les liquidités ne sont pas affectées à l’activité de la société. Elle doit démontrer que les titres de placements ne sont pas nécessaires à cette activité.

L’administration, pour renverser la présomption, doit collecter des indices et recueillir des éléments de preuve. Ainsi, un portefeuille de valeurs mobilières n’est pas nécessaire à l’accomplissement de l’objet social de la société lorsque :

· le portefeuille est hors de proportion avec le volume d’activité de la société ;

· ce portefeuille n’est pas utilisé pour couvrir des besoins de trésorerie ;

· la nature de l’activité de la société ne nécessite aucun investissement, eu égard à la faiblesse de l’actif immobilisé.

Le fait que les valeurs réalisables à court terme ou disponibles d’une société (y compris les titres de placement) excèdent largement son passif exigible à court terme (y compris les comptes courants d’associés) ne constitue donc qu’un indice de l’existence éventuelle d’actifs ne revêtant pas un caractère professionnel.
Elle peut ne retenir le caractère professionnel qu’à hauteur des actifs de la société correspondant aux éléments de son patrimoine social nécessaires à l’exercice de l’activité commerciale, et exclure le portefeuille de valeurs mobilières.

Exemple

Par exemple, un couple détient 2 450 actions sur un total de 2 500 dans le capital de la société de conseil en industrie. Cette société détient un portefeuille de valeurs mobilières dont la valeur comptable est comprise entre 0,9 et 1,4 millions d’euros selon les années. Les bilans établis au titre des mêmes années, dévoilent un niveau d’activité correspondant à un chiffre d’affaires qui se situe entre 130 et 215 000 €. Pour les actionnaires; le portefeuille de valeurs mobilières de la société est présumé constituer un actif professionnel de la société.

Mais ce portefeuille est hors de proportion avec le chiffre d’affaires, les titres de placement représentant un montant environ sept fois supérieur. La société dispose d’une trésorerie trop importante au regard de son faible niveau d’activité et actif immobilisé. Les titres ne sont pas utilisés pour financer les besoins de trésorerie de la société compte tenu d’un niveau de passif exigible à court terme toujours inférieur au montant de ses créances.
Les contribuables ne peuvent donc pas estimer que ces titres constituent un actif professionnel exonéré d’ISF au regard de son objet social et de son niveau d’activité. Les services fiscaux peuvent réintégrer une fraction de la valeur de cette participation à la base imposable.

Sociétés propriétaires d’immeubles loués nus

Les parts ou actions de sociétés ayant pour activité principale la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier ne peuvent pas être considérées comme des biens professionnels. Sont ainsi expressément exclues des biens exonérés les parts ou actions de sociétés ayant pour objet la gestion de leurs immeubles nus. La valeur de ces titres doit donc être intégrée dans l’actif, et mentionnée à l’annexe 3-1 de la déclaration ISF.

Exemple

La société LAMBDA consent la location d’immeubles et de locaux nus dont elle est propriétaire à une entreprise commerciale EPSILON. Elle prévoit des loyers en tout ou en partie proportionnels au chiffre d’affaires réalisé par EPSILON. Cette location de locaux nus relève des bénéfices industriels et commerciaux dans la mesure où elle constitue en fait pour la société LAMBDA, bailleur, le moyen de participer effectivement à la gestion ou au résultat de l’entreprise locataire.

Toutefois, au regard de l’ISF, M. BARBET, dirigeant de la société LAMBDA, ne peut pas considérer les parts détenues comme des biens professionnels exonérés.

 Parts de sociétés de personnes soumises à l’IR

Les parts de sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu sont considérées comme des biens professionnels lorsque le redevable y exerce son activité professionnelle principale.

De quelles sociétés s’agit-il ?

Les parts dont le redevable a la propriété doivent être détenues dans une société revêtant l’une des formes suivantes :

· société en nom collectif (SNC) ;

· société en commandite simple à concurrence des droits des commandités ;

· société civile non soumise à l’impôt sur les sociétés ;

· société en participation et société créée de fait, en ce qui concerne les droits des associés indéfiniment responsables et dont l’identité a été révélée à l’administration ;

· SARL (société à responsabilité limitée) de famille qui a opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes ;

· EURL (entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée) dont l’associé unique est une personne physique et qui n’a pas opté pour l’IS ;

· EARL (exploitation agricole à responsabilité limitée) formée d’un seul associé ou des membres d’une même famille, ainsi qu’entre l’apporteur d’une exploitation individuelle et un exploitant bénéficiant de la dotation des jeunes agriculteurs ;

· SCP (société civile professionnelle).

Quelles sont les conditions relatives à l’activité de l’associé ?

Les parts de sociétés de personnes ne constituent un bien professionnel que si le redevable exerce une profession, c’est-à-dire réalise habituellement des opérations lucratives de nature industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole dans le cadre de la société. Cette profession doit être exercée de manière effective, ce qui suppose l’accomplissement d’actes précis et de diligences réelles. Les personnes qui exercent dans la société une activité salariée ne sont pas concernées.

Les fonctions professionnelles doivent constituer l’essentiel des activités économiques du redevable ou lui procurer la plus grande partie de ses revenus professionnels.
Les parts ou actions détenues par un même redevable qui exerce des fonctions professionnelles dans plusieurs sociétés de personnes constituent un bien professionnel unique lorsque les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires.

Pour que les parts ou actions de sociétés soumises à l’IS soient considérées comme des biens professionnels, deux conditions relatives aux fonctions dirigeantes exercées et à la participation détenue doivent être remplies.
Le propriétaire des titres doit :

· exercer, au sein de l’entreprise, certaines fonctions de direction limitatives qui lui procure plus de la moitié de ses revenus professionnels ;

Ces fonctions sont effectivement exercées et donnent lieu à une rémunération normale.

· et détenir au moins 25 % des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis en représentation du capital de la société.

Toutefois, le seuil de 25 % n’est pas exigé :

- pour les personnes désignées à l’article 62 du CGI (gérants majoritaires de SARL, gérants de sociétés en commandite par actions, associés de sociétés de personnes soumises à l’IS),

- lorsque la valeur des parts ou actions excède 50 % de la valeur brute du patrimoine.

Autrement dit, les parts et actions soumises à l’impôt sur les sociétés peuvent être qualifiées de biens professionnels si elles représentent au moins un quart du capital de la société ou si leur valeur brute représente plus de 50 % de la valeur brute du patrimoine taxable du redevable, y compris les parts et actions en cause.

Biens ruraux Pro

ISF – Biens ruraux donnés à bail à long terme

Bénéficient de la qualification de biens professionnels les immeubles ruraux loués par bail à long terme lorsque les conditions suivantes sont remplies :

· le bien doit être donné à bail à long terme en respect des prescriptions du Code rural ;

· la durée du bail doit être au minimum de dix-huit ans ;

· le bail doit être consenti par le bailleur à certains membres de sa famille (conjoint, leurs ascendants, descendants, frères ou sœurs principalement) ;

· le preneur doit utiliser le bien rural dans l’exercice de sa profession principale.

La totalité des biens est, dans ce cas, qualifiée de biens professionnels et ainsi totalement exonérée.
En matière d’ISF, le bail à long terme n’est susceptible de concerner que des biens ruraux qui peuvent donc, pour le bailleur, être considérés comme des biens professionnels, sous réserve qu’il s’agisse d’un bail à fermage ou à métayage.

Nouveauté

La loi d’orientation agricole du 5 janvier 2006 a créé une nouvelle catégorie de bail cessible hors du cadre familial dont le régime fiscal est identique à celui des baux ruraux à long terme.

Le caractère de bien professionnel est reconnu, sous conditions, dans l’hypothèse d’une location d’un bien rural à une société d’exploitation (ou d’une mise à disposition), faite directement par le propriétaire du bien ou par un groupement dont il détient des parts, dans la mesure où cette location ou cette mise à disposition ne prive pas en fait le propriétaire du bien ou des droits de la possibilité d’utiliser les biens pour les besoins exclusifs de son activité professionnelle exercée à titre principal.

Attention

Lorsque les biens en cause n’ont pas la qualité de biens professionnels, ils peuvent néanmoins, sous certaines conditions, bénéficier d’une exonération partielle d’ISF.

Baux ruraux cessibles hors cadre familial

Nouveauté

Un nouveau type de bail, le bail cessible hors du cadre familial, est créé par la loi d’orientation agricole du 5 janvier 2006. Le régime fiscal des biens ruraux loués sous ce nouveau régime est aligné, depuis le  7 janvier 2006, sur celui des biens ruraux loués par bail à long terme.

Régime juridique

Le bail cessible hors du cadre familial est conclu pour une durée minimale de dix-huit ans. Il est renouvelable tacitement par période de cinq ans au moins, à moins qu’un congé ne soit signifié par acte extrajudiciaire dix-huit mois au moins avant son terme.
Lorsque le preneur envisage de procéder à la cession du bail, il doit notifier au bailleur, un projet de cession indiquant l’identité du cessionnaire et la date de la cession envisagée. Le bailleur peut s’y opposer pour motifs légitimes devant le tribunal paritaire des baux ruraux qu’il doit saisir dans un certain délai (déterminé ultérieurement par voie réglementaire). A défaut, il est réputé avoir accepté la cession du bail.

Le bail doit être passé sous la forme authentique et prévoir expressément l’accord des deux parties sur la cessibilité du bail. A défaut, la clause de cessibilité est nulle.

Régime fiscal

Les biens loués sous cette nouvelle forme de bail sont soumis au même régime fiscal que ceux loués par bail à long terme et sont ainsi susceptibles de bénéficier d’une exonération d’impôt de solidarité sur la fortune :

· soit totale au titre des biens professionnels,

· soit partielle.

Ces exonérations s’appliquent également aux parts de GFA lorsque les fonds agricoles constituant le patrimoine du groupement ont été donnés à bail cessible hors du cadre familial.

Parts de GFA non exploitants

Sont qualifiées de biens professionnels les parts de groupements fonciers agricoles et de groupements agricoles fonciers sous réserve que certaines conditions soient remplies, notamment que :

· les statuts du GFA interdisent au détenteur des parts l’exploitation en direct ;

· les biens soient donnés à bail à long terme selon les prescriptions du Code rural ;

· les parts soient représentatives d’apports constitués par des immeubles ou des droits immobiliers à destination agricole ;

· la durée du bail soit au minimum de 18 ans ;

· les baux soient consentis par le groupement au détenteur de parts, à son conjoint, à leurs ascendants ou descendants ou leurs conjoints respectifs, ou à leurs frères ou sœurs ;

· le preneur utilise le bien loué dans l’exercice de sa profession principale.

La qualité de biens professionnels est alors attribuée à la totalité des parts qui sont dès lors intégralement exonérées.
Toutefois, lorsque les parts de GFA ne peuvent être considérées comme biens professionnels, elles peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d’une exonération partielle d’ISF.

Extension du cercle familial

Le cercle familial au sein duquel l’exonération d’ISF de ces biens peut être accordée comprend les conjoints respectifs des ascendants ou descendants du détenteur de parts. Les baux peuvent leur être consentis, sous réserve qu’ils exercent leur activité professionnelle principale dans les lieux loués.

Porteur de parts

Ces parts doivent être détenues par le redevable depuis deux ans au moins au 1er janvier de l’année d’imposition. Ce délai n’est pas exigé du redevable qui, partie au contrat de constitution du groupement a, à ce titre, effectué des apports constitués exclusivement par des immeubles ou des droits immobiliers à destination agricole ou à l’occasion d’une augmentation du capital du GFA.
Pour déterminer si, au 1er janvier, les parts de GFA que le redevable aurait recueillies par succession ou donation, satisfont au délai de détention de deux ans pour pouvoir être qualifiées de biens professionnels, la durée de détention des parts en cause par le défunt ou le donateur doit être prise en compte.

Nature des apports

Seules les parts représentatives d’apports constitués par des immeubles ou des droits immobiliers à destination agricole peuvent avoir la qualité de biens professionnels.
Les bâtiments d’habitation dépendant de l’exploitation agricole conservent leur caractère de biens ruraux lorsqu’ils sont affectés au logement du personnel travaillant effectivement sur le fonds agricole.
Le redevable doit justifier, par tous moyens, que les parts pour lesquelles il sollicite la qualité de biens professionnels sont des parts représentatives de tels apports (p. ex. certificat délivré par le GFA ou mention de cette indication sur le certificat nominatif représentatif des parts sociales en cause).

Titulaire du bail

Les précisions apportées en matière de baux ruraux à long terme s’appliquent aussi aux parts de GFA : les baux à long terme consentis par le groupement doivent répondre aux mêmes conditions.

Important

L’exonération d’ISF des biens loués peut s’appliquer à titre de tempérament aux parts de GFA.

Autres biens

Objets d’antiquité, d’art, de collection

Les objets d’antiquité, d’art ou de collection, détenus directement ou par l’intermédiaire de sociétés civiles propriétaires d’un monument historique, ne sont pas compris dans les bases d’imposition à l’impôt de solidarité sur la fortune.

Exonération

Les objets d’art constituent donc une rare « niche » intégralement exonérée d’ISF, sous réserve que certaines conditions, propres aux trois catégories de biens (œuvres artistiques, collections, antiquités), soient respectées.
Apprécier convenablement le périmètre de l’exonération est nécessaire pour appréhender les objets d’art en tant que tels, notamment la notion relative à l’ancienneté des biens (seuil de cent ans d’âge) qui ne concerne, en réalité, que les objets d’antiquité.

Attention

Il est inexact de prétendre que les biens de plus de cent ans d’âge sont exonérés. Seuls les objets d’antiquité doivent remplir cette condition. D’où la nécessité de distinguer les secteurs du marché de l’art non soumis à l’ISF.

Condition relative à l’ancienneté des objets

Les objets d’antiquité, qui sont fiscalement les biens meubles, autres que des œuvres d’art et des objets de collection, doivent avoir plus de cent ans d’âge pour être exonérés de l’ISF. Ce sont les seuls pour lesquels la date de création importe.
L’ancienneté résulte généralement de l’appartenance prolongée au patrimoine familial. Les indications que peut donner le vendeur d’un meuble sont susceptibles de constituer un élément suffisant d’appréciation. Le cas échéant, le recours à un expert est préférable.

Note

Un bien meuble de moins de cent ans d’âge, dans la mesure où il est signé, peut être assimilé à une œuvre d’art par l’administration fiscale, sans condition d’ancienneté.

Objets soumis à l’ISF

Doivent être déclarés à l’ISF les meubles meublants ayant moins de cent ans d’âge, dénués de caractère artistique ou historique. Ces derniers sont évalués soit par le prix d’achat en vente publique, soit par l’estimation contenue dans un inventaire détaillé notarié ou établi par le redevable, soit par un forfait de 5 % portant sur l’ensemble de l’actif brut.

Pour en savoir plus

· Liste des objets exonérés

· Bijoux

· Dans le cadre de projets de loi de finances successifs et de discussions parlementaires, la question de l’exonération des oeuvres d’art est devenue un grand classique débattue sans succès depuis quelques années.

Plusieurs amendements, qui n’ont jamais abouti, avaient pour objectif d’intégrer les oeuvres d’art ainsi que les objets d’antiquité et de collection dans l’assiette de l’ISF. Avait été évoqué le maintien de la seule exonération des biens meubles qui sont le complément artistique des immeubles classés ou inscrits à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques, les œuvres présentées au public et, le cas échéant, celles des artistes contemporains encore en vie.

Droit de la propriété litéraire et artistique

Les droits de propriété littéraire et artistique ne sont pas compris dans l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune de leur auteur.
L’exonération de l’impôt de solidarité sur la fortune applicable aux droits de propriété littéraire et artistique est désormais limitée aux seuls auteurs. Leur régime se trouve ainsi aligné avec celui des droits de la propriété industrielle qui sont exonérés uniquement en ce qui concerne les inventeurs, les ayants droit étant imposés à l’ISF.

Propriété littéraire et artistique

La propriété littéraire et artistique est le droit reconnu au créateur d’une œuvre littéraire ou artistique sur sa création. Il s’agit d’un droit de propriété incorporel, mobilier, exclusif et opposable à tous, qui comporte des attributs d’ordre intellectuel et moral ainsi que des attributs d’ordre pécuniaire. Le droit pécuniaire ou patrimonial est le monopole donné à l’auteur de tirer de l’œuvre un profit pécuniaire en l’utilisant à quelque fin que ce soit : représentation ou reproduction.

Exonération des droits

Les droits de la propriété littéraire et artistique sont, uniquement pour leur auteur exclus des bases d’imposition à l’ISF.
Au décès de l’auteur, les ayants droit sont soumis à l’ISF sur ces droits.
L’auteur, titulaire des droits de propriété littéraire et artistique, n’a rien à déclarer au titre de la valeur de capitalisation de ces droits. Cette exonération n’entraîne pas celle des biens qu’ils auront pu acquérir avec le produit des droits en cause ou des avoirs constitués au moyen de ceux-ci.

Entre aussi dans le champ d’application de l’exonération, la valeur de capitalisation :

· du droit reconnu aux auteurs d’œuvres graphiques et plastiques d’une œuvre qu’ils ont cédée, de participer au produit de la vente de cette œuvre faite aux enchères publiques ou par l’intermédiaire d’un commerçant ;

· des droits patrimoniaux des artistes du spectacle et des mannequins ;

· des droits d’artistes-interprètes, des producteurs de phonogrammes (disques, cassettes) ou de vidéogrammes qui sont titulaires de droits similaires aux droits d’auteur.

Cas particulier

Associés, actionnaires, salariés et dirigeants des entreprises de presse
L’exonération d’ISF s’applique aux titres de journaux dès lors que ces derniers sont consacrés à la publication d’œuvres de l’esprit et peuvent être considérés, de ce fait, comme des œuvres collectives, à l’exclusion de la partie de leurs publications consacrée à la publicité et à la diffusion d’annonces. La fraction exonérée au titre des œuvres de l’esprit peut être calculée en appliquant à la valeur vénale du titre le pourcentage des recettes hors taxes provenant de la vente des publications par rapport aux recettes totales hors taxes.

Exclusion de l’assiette de l’ISF des revenus d’auteurs

L’assiette de l’ISF est constituée par la valeur nette au 1er janvier des biens, droits et valeurs imposables appartenant au redevable et les revenus imposables de ce dernier n’y entrent que pour leur fraction non consommée.
Les sommes inscrites au 1er janvier de chaque année par l’éditeur au compte d’un auteur ne constituent pas des sommes disponibles inscrites en compte courant, mais l’état des revenus tirés de son activité littéraire qui devaient lui être versés. Il s’agit d’une créance de revenus qui n’entre donc pas dans l’assiette de l’impôt.

Le pluriel utilisé (« les droits ») implique que sont visés tant le droit incorporel de l’auteur d’exploiter son oeuvre que les droits d’auteur, au sens de revenus, qu’il en tire effectivement.

Exemple

Dans ses déclarations successives d’ISF, un écrivain inscrit à l’actif imposable des sommes correspondant aux droits à percevoir de la société d’édition qui le publie à raison de la commercialisation de son œuvre.
Il déduit chaque année au passif une somme représentant l’impôt sur le revenu qu’il aurait à supporter sur ces droits tandis que le fisc considère les sommes portées au passif comme un impôt potentiel et en refuse la déduction.
L’auteur fait valoir que les sommes figurant à l’actif sous l’intitulé « Compte courant Editions XY » n’auraient pas davantage dû y figurer s’agissant de droits d’auteur exonérés.

L’administration fiscale écarte cette analyse au motif que ces sommes ne représentent pas la valeur de capitalisation des droits d’auteur, mais des créances relatives aux produits des droits d’auteur. Pour elle, si ces droits dotés d’une valeur patrimoniale ne sont pas assujettis à l’ISF, les bénéfices retirés de leur exploitation ne profitent pas de cette exonération. Elle estime qu’on ne peut assimiler les droits de la propriété littéraire et artistique aux sommes retirées de leur exploitation pour justifier l’exonération des revenus tirés de l’activité littéraire de l’écrivain.

L’auteur fait une réclamation et sollicite la décharge de cette imposition supplémentaire : il obtient la restitution des sommes payées en trop.

Droit de la propriété industrielle

Les droits de la propriété industrielle sont, pour leur inventeur, exclus de la base d’imposition à l’ISF.
La propriété industrielle suit les règles de la propriété intellectuelle et consiste en un monopole d’exploitation. Cette propriété est un droit incorporel qui est garanti sur le plan pénal (action en contrefaçon) et sur le plan civil (action en concurrence déloyale).
Les droits de la propriété industrielle recouvrent notamment :

· les brevets d’invention qui ont pour objet d’assurer un droit exclusif d’exploitation au profit de leur inventeur. Pour être protégés, ces brevets doivent être déposés, avoir un caractère de nouveauté, traduire une activité inventive et être susceptibles d’applications industrielles ;

· les dessins et modèles déposés, protégés que s’il y a réalisation concrète d’une œuvre nouvelle et originale ;

· les marques de fabrique et de service protégées dès lors qu’elles sont déposées et qu’elles se traduisent par un « signe » distinctif, original, nouveau…

Si les biens en cause figurent au bilan d’une entreprise ou sont détenus par une personne physique qui a pour activité principale leur exploitation, ils sont considérés comme des biens professionnels et exonérés d’ISF.
A défaut, l’exonération en faveur des droits de propriété industrielle s’applique :

· exclusivement aux droits détenus à titre individuel par leur inventeur ;

· qui peut en concéder l’exploitation sans que l’activité génératrice de ces revenus particuliers ne constitue son activité principale.

Pensions, retraites et rentes assimilées

Nouveautés

La loi de finances pour 2007 reconduit et étend la mesure prévoyant l’exonération des rentes PERP et PERCO, quelle que soit la durée de cotisation, pour les contrats souscrits jusqu’au 31 décembre 2005 lorsque le souscripteur y adhère moins de 15 années avant l’âge donnant droit à une retraite à taux plein. Cette mesure est étendue aux PERE et s’appliquera aux contrats souscrits (PERP, PERCO, PERE) jusqu’au 31 décembre 2008.

Les pensions de retraite servies après la cessation d’une activité professionnelle, en raison de cette activité antérieure et les rentes viagères constituées dans le cadre d’un plan d’épargne retraite, moyennant le versement de primes régulièrement échelonnées dans leur montant et leur périodicité pendant une durée d’au moins quinze ans et dont l’entrée en jouissance intervient au plus tôt à compter de la date de la liquidation de la pension du redevable dans un régime obligatoire d’assurance vieillesse ou à l’âge légal de la retraite, échappent à l’impôt de solidarité sur la fortune.

Elles n’entrent pas dans le calcul de l’assiette de l’ISF, car elles ne sont ni cessibles ni transmissibles, sauf par réversion. A ce titre, elles n’ont pas de valeur patrimoniale.
La loi de finances pour 2005 a clarifié le régime des rentes viagères, lors de leur liquidation, et revu les conditions d’exonération de leur valeur de capitalisation. Ces dispositions s’appliquent depuis le 1er janvier 2005. L’exonération bénéficie au souscripteur et à son conjoint.

Attention

Ce principe n’est, toutefois, pas applicable à la fraction non consommée, au 1er janvier de l’année d’imposition, des sommes perçues au titre des pensions de retraite. Ces disponibilités doivent donc être déclarées dès lors qu’elles font encore partie du patrimoine du redevable à cette date.

Constitution de la rente

La constitution de la rente peut :

· être liée à l’exercice d’une activité professionnelle (PERCO, par exemple),

· ou résulter d’une épargne individuelle pour la retraite (PERP),

· être établie dans le cadre d’un PERE.

Souscription

Lorsque la rente est constituée dans le cadre d’une activité professionnelle, la référence à la souscription auprès d’organismes institutionnels (organismes pratiquant des rentes viagères par capitalisation et soumis à la réglementation du Code des assurances ou de la mutualité) n’existe plus.

Cas particulier – Rentes servies par un fonds de pension étranger

L’exonération s’applique aux rentes constituées auprès d’organismes étrangers tels que les fonds de pension.

Bénéficiaires

L’exonération concerne le souscripteur et son conjoint. La situation de ce dernier est clarifiée. En effet, il bénéficie généralement de la réversion de la pension au décès du souscripteur. A contrario, toutes les personnes autres (enfants par exemple) sont exclues.

Durée de constitution de la rente

La constitution de la rente doit s’échelonner sur une période de quinze ans minimum. Cette condition doit être remplie au moment de l’entrée en jouissance.

Important

Pour les PERP, PERCO et PERE ouverts avant le 1er janvier 2009, la durée de 15 ans n’est pas requise. Ainsi le souscripteur qui y adhère moins de quinze années avant l’âge donnant droit à la liquidation d’une retraite à taux plein bénéficie de l’exonération partielle.
En revanche, pour les rentes issues d’un contrat Madelin, l’exigence du versement de cotisations régulières pendant une durée de 15 ans doit être respectée.

Toutefois, cette condition de durée n’est pas exigée lorsque la constitution de la rente ne résulte pas d’une adhésion individuelle, mais d’un accord d’entreprise ou d’une convention collective auquel le salarié a adhéré de façon obligatoire sous réserve que la raison qui ait mis fin au contrat soit un licenciement, la mise à la retraite anticipée ou le décès avec réversion de la rente sur la tête du conjoint ou des enfants.
La condition relative au versement échelonné pendant une durée d’au moins quinze ans doit s’entendre d’un nombre minimum de 15 annuités dont le versement peut, bien entendu, s’étendre sur une période plus longue.

La périodicité des primes doit résulter des dispositions du contrat de constitution de rente viagère. Leur versement ne doit pas être laissé au gré du souscripteur.

Cas particuliers

PERP, PERCO et PERE souscrits avant le 1er janvier 2009
La loi de finances pour 2007 a prévu que les personnes souscrivant jusqu’au 31 décembre 2008 un plan d’épargne retraite populaire (PERP), un plan d’épargne pour la retraite collectif (PERCO) ou un plan d’épargne retraite d’entreprise (PERE) soient exonérées d’ISF sur la valeur de capitalisation de la rente même si elles n’ont pas cotisé pendant quinze ans.
En conséquence, la condition relative à la durée minimum de cotisation ne s’applique pas à ce type de plans dès lors qu’ils sont souscrits avant cette date et que le souscripteur y adhère moins de 15 années avant l’âge donnant droit à la liquidation d’une retraite à taux plein.

Rente PREFON
Les fonctionnaires peuvent disposer d’un régime de retraite complémentaire par capitalisation auprès de la Caisse nationale de prévoyance de la fonction publique. Le régime Préfon des agents de la fonction publique est soumis, en matière d’ISF, aux mêmes règles que les autres régimes facultatifs de retraite. Pour savoir si le capital correspondant à la rente PREFON est imposable à l’ISF, l’administration fiscale distingue deux périodes.

· Avant l’entrée en jouissance de la rente

Durant la phase d’épargne, ce produit n’offrant aucune possibilité de rachat, les sommes investies échappent à l’impôt. Les droits acquis pour le service de la pension n’ont pas à être compris dans l’assiette de l’ISF. En effet, ce produit de retraite est assimilé à un contrat d’assurance non rachetable.

· A compter de l’entrée en jouissance

En principe, la valeur de capitalisation de la rente et la fraction des arrérages perçus que la contribuable détient sous forme de liquidité au 1er janvier doivent être déclarés à l’ISF.
Par exception, le souscripteur est exonéré d’ISF sur la valeur de capitalisation de cette rente sous réserve que les versements aient été effectués de façon régulière sur une période de quinze ans au moins.
Les cotisations de rachat pour les années antérieures à l’affiliation versées par un adhérent ne remettent pas en cause l’exonération pour non-respect de la condition relative au caractère périodique et régulièrement échelonné des primes.

Régularité du versement des primes

La condition de régularité du versement prévue par la loi (primes échelonnées dans leur montant et dans leur périodicité) s’oppose à ce que soit exonérée de l’impôt de solidarité sur la fortune la rente constituée après quelques annuités d’un montant faible suivies d’un ou plusieurs versements de sommes très importantes.

Attention

Le maintien de ces modalités d’exonération « surprend » dans la mesure où la réglementation relative au PERP est moins contraignante. Cette disposition semble peu cohérente avec le dispositif incitatif dans son ensemble.
Les conditions de fonctionnement du PERP ne comprennent aucune obligation en matière de versement (minimum, plafond ou périodicité, annuelle par ex.). Les titulaires de PERP se voient ainsi imposés des conditions de gestion de leur plan moins souples dans la perspective d’une exonération d’ISF.

Entrée en jouissance

La condition d’entrée en jouissance correspond au moment à partir duquel une pension de retraite peut être liquidée, à savoir :

· la date de liquidation de la retraite (pension issue d’un régime obligatoire d’assurance vieillesse),

· ou à l’âge fixé pour le départ en retraite, à savoir 60 ans.

L’entrée en jouissance n’est plus subordonnée à la cessation de l’activité professionnelle, les PERP pouvant être souscrits indépendamment de toute activité. Ainsi, un contribuable aura la possibilité de continuer à travailler, quelle que soit l’activité exercée, tout en bénéficiant d’une rente exonérée d’ISF.
La fin d’exercice n’a plus à être respectée. Dans le cas où un crédirentier toucherait sa rente alors qu’il exerce encore l’activité au titre de laquelle elle a été constituée, le capital constitutif serait exonéré.

Note

Une instruction administrative devrait utilement préciser les incidences de cette redéfinition des conditions d’exonération, notamment la notion de régularité des primes, voire autoriser les versements exceptionnel

Allocation versée pour dommage corporel

Les rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels sont exclues du patrimoine des personnes bénéficiaires. Elles sont donc exonérées d’ISF. Cette exonération vise à la fois les indemnités versées à la victime d’un accident corporel et celles consécutives à une maladie.
Par ailleurs, elle ne vise en droit strict que les rentes ou indemnités versées au titre de la responsabilité de l’auteur du dommage par celui-ci ou par un tiers. Il est cependant admis qu’elle s’applique également à celles obtenues par la victime en exécution d’un contrat d’assurance souscrit par elle-même ou pour son compte.

Bénéficiaire de l’indemnité

Le bénéficiaire de l’indemnité est en général la victime du dommage corporel. Lorsque c’est la victime de l’accident qui perçoit l’indemnité, le montant perçu n’est pas pris en compte pour le calcul de l’ISF. Il en est de même dans le cas où la victime décède des suites d’un accident et qu’une indemnité est versée à son conjoint survivant. En effet, la loi n’exige pas que les personnes bénéficiaires de rentes ou indemnités de cette nature soient celles qui ont subi directement une atteinte à leur intégrité physique.

Nature des sommes versées

Les ayants-droits de la victime du dommage corporel peuvent donc se dispenser de déclarer à l’ISF l’indemnité versée même si les sommes réparent le préjudice moral et économique subi par eux et non une atteinte à l’intégrité physique. Il s’agit plus précisément des sommes que l’auteur du dommage a été condamné à leur verser au terme d’une action en responsabilité engagée par ces derniers. L’exonération d’ISF s’étend donc aux fonds versés à des tiers du fait de l’atteinte à l’intégrité physique de la victime, à condition qu’il s’agisse effectivement d’une réparation revêtant un caractère indemnitaire.

Attention

En revanche, si la victime a, de son vivant, souscrit une assurance décès au profit de son conjoint, l’indemnité versée par l’assureur en cas d’accident ou de maladie de l’assuré n’est pas exonérée d’ISF car cette somme revêt un caractère forfaitaire (calcul en fonction d’éléments prédéterminés par les parties indépendamment du préjudice subi).

Cas particulier

Sommes allouées aux orphelins dont les parents ont été victimes de persécutions antisémites.
Une réparation a été octroyée en 2000 pour les orphelins dont les parents ont été victimes de persécutions antisémites : toute personne dont la mère ou le père a été déporté à partir de la France dans le cadre des persécutions antisémites durant l’Occupation et a trouvé la mort en déportation a droit à une mesure de réparation si elle était mineure de vingt et un ans au moment où la déportation est intervenue.

Les enfants de ces personnes déportées bénéficient, sous certaines conditions, du versement d’une indemnité, sous forme de capital ou de rente viagère mensuelle, au choix du bénéficiaire. L’administration fiscale a précisé que les sommes allouées dans ce cadre aux orphelins sont exclues de l’assiette de l’ISF et donc exonérées.
Rentes versées au titre des pensions militaires d’invalidité.
Les rentes versées au titre des pensions militaires d’invalidité sont exonérées d’ISF. Cette exonération s’étend aux rentes de reversion versées au titre des pensions militaires d’invalidité. Elle n’entre donc pas dans l’assiette de l’ISF mais le montant actualisé des arrérages perçus au titre de la reversion peut être porté au passif de la déclaration.

Forme de la réparation du dommage corporel

Si la réparation prend la forme du versement d’une rente, le bénéficiaire peut déduire le montant actualisé des sommes ainsi perçues de l’actif taxable à l’ISF. Il peut donc porter au passif de sa déclaration le montant actualisé des arrérages perçus. Par ailleurs, la valeur de capitalisation de cette rente n’est pas à prendre en compte dans le patrimoine imposable.
Si la réparation prend la forme du versement d’une indemnité en capital, les biens de quelque nature qu’ils soient qui ont été acquis avec l’indemnité en cause doivent être déclarés et taxés dans les conditions de droit commun. Il en est de même, dans l’hypothèse où l’indemnité a été, par exemple, déposée en compte. En contrepartie, il convient de déduire le montant actualisé de l’indemnité perçue.

Modalité d’actualisation

L’actualisation tant des rentes que des versements en capital à déduire est désormais effectuée par application des coefficients d’érosion monétaire publiés annuellement par l’Administration fiscale.

Contrats d’assurance vie non rachetable

Les règles qui s’appliquent aux contrats d’assurance vie sont différentes selon que le contrat est en cours ou dénoué.

Entrée et phase d’épargne

Pendant la phase d’épargne, il convient de distinguer si le contrat d’assurance vie est rachetable ou non :

· si le contrat d’assurance vie est rachetable et que l’assuré peut sortir « à tout moment », il est compréhensible que le contrat soit ajouté au patrimoine imposable à l’ISF puisque l’assuré dispose de la jouissance de son patrimoine ;

· pour les contrats non rachetables, le redevable n’ayant pas la jouissance immédiate de son patrimoine, les primes n’ont pas vocation à entrer dans le patrimoine taxable à l’ISF.

Contrats d’assurance rachetables

Pendant la phase d’épargne, les contrats rachetables, qu’il s’agisse d’assurance en cas de vie ou d’assurance en cas de décès, doivent être compris dans le patrimoine des redevables pour la valeur de rachat au 1er janvier de l’année d’imposition, quel que soit l’âge de l’assuré et la date de conclusion du contrat.
Le montant de la valeur de rachat est indiqué sur les quittances des primes annuelles pour les contrats souscrits depuis le 1er janvier 1982 et, pour les contrats plus anciens, il appartient aux redevables de se rapprocher de leur compagnie d’assurance.

Contrats d’assurance non rachetables

Lorsque le contrat souscrit n’est pas rachetable, seules les primes versées après l’âge de 70 ans au titre des contrats souscrits à compter du 20 novembre 1991 sont ajoutées, pour leur valeur nominale, au patrimoine de celui qui les a versées.
Ne sont pas rachetables les contrats d’assurance :

- temporaires en cas de décès,

- de capitaux de survie ou de rente de survie,

- en cas de vie sans contre-assurance et rentes viagères différées sans contre-assurance.

Les rentes viagères immédiates ou en cours de service sont également non rachetables.
Dans le cas des contrats d’assurance non rachetables souscrits avant l’âge de 70 ans, les primes sont assimilées aux cotisations souscrites auprès des régimes de retraite non prises en compte au titre de l’ISF. Autrement dit, les primes versées avant l’âge de 70 ans sur ces contrats sont exclues de l’assiette de l’impôt.

Investissements dans les pme européennes

Les titres reçus en contrepartie de la souscription au capital de petites et moyennes entreprises (PME) ayant leur siège dans un État membre de l’Union européenne réalisées depuis le 7 août 2003, sont exonérés d’ISF sous certaines conditions.

Objectifs

Cette mesure de faveur a été introduite par la loi Dutreil, avec pour but de provoquer les réinvestissements dans la création d’entreprise et de renforcer significativement les apports en capital aux PME, sous la forme d’une déduction partielle de l’investissement.
En modifiant la fiscalité, il s’agit de drainer l’épargne vers les fonds propres des PME et d’accroître les investissements dans les entreprises pour favoriser la création d’emploi, le taux d’investissement ayant fléchi ces dernières années. La faiblesse structurelle des entreprises réside dans la sous-capitalisation (fonds propres insuffisants et endettement excessif) nuisible au développement et, par ricochet, aux emplois.

Note

Les parlementaires se sont montrés attentifs à orienter l’épargne de contribuables fortunés vers des buts d’intérêt général, dans quelque secteur que ce soit, estimant que les dispositifs d’exonération existants visent des stocks déjà investis, soit dans les oeuvres d’art, soit dans les bois et forêts, sans inciter de nouveaux flux à s’investir dans des domaines économiquement bien identifiés.

Souscription au capital des PME

Sont exonérés d’ISF, les titres reçus par le redevable en contrepartie de sa souscription en numéraire ou en nature par apport de biens nécessaires à l’exercice de l’activité, à l’exception des actifs immobiliers et des valeurs mobilières, au capital d’une société :

· exerçant exclusivement une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l’exclusion des activités de gestion de patrimoine mobilier ;

· répondant à la définition des petites et moyennes entreprises au sens de la réglementation européenne ;

· ayant son siège de direction effective dans un État membre de l’Union européenne.

Ces conditions doivent être réunies au 1er janvier de l’année d’imposition.

Portée : exonération totale des titres

La valeur des parts et titres reçus en contrepartie des souscriptions qui remplissent l’ensemble des critères est exclue de l’assiette de l’ISF dans son intégralité. Cette exonération s’applique sans limitation de montant.

Cas particulier – Souscription conjointe

La souscription au capital d’une société réalisée à l’aide de biens communs s’analyse en une souscription conjointe. Ainsi, au décès de l’un des conjoints co-souscripteurs, les titres éligibles au dispositif restés en possession du conjoint survivant, en pleine propriété ou en usufruit, continuent de bénéficier du régime de faveur, toutes les autres conditions devant être par ailleurs réunies.

Note

L’administration fiscale détaille l’ensemble des conditions d’application de ce régime de faveur dans une instruction du 21 février 2005. Y sont précisées les conditions relatives aux souscriptions, les sociétés dont les titres sont concernés par le régime de faveur et la portée de l’exonération.

Pour l’assiette de l’ISF, les biens immobiliers sont retenus au prix auquel ils auraient pu être vendus si leur propriétaire avait décidé de les vendre au 1er janvier.
Dès lors, un immeuble occupé par son propriétaire, qui ne fait l’objet d’aucun engagement de location, ne peut, en principe, être évalué que comme un immeuble libre.
Néanmoins, dans le cas où il s’agit de la résidence principale de l’occupant propriétaire, l’administration fiscale autorise l’application d’un abattement de 20 % sur la valeur vénale réelle.

Note

Dans le cadre de l’examen du projet de loi de finances pour 2005, la Commission des Finances de l’Assemblée nationale avait proposé de relever cet abattement à 30 % pour tenir compte de la hausse des prix de l’immobilier. Cette proposition est restée sans suite.
Le projet de loi de finances pour 2006 ne contient pas de mesure de ce type mais, immanquablement, le sujet sera de nouveau à l’ordre du jour des débats avec le « syndrome de l’île de Ré ».

Notion de résidence principale

Est considéré comme résidence principale l’immeuble ou la partie d’immeuble constituant la résidence habituelle et effective du redevable pendant la majeure partie de l’année.
Sont exclus de cette définition et ne bénéficient pas de l’abattement de 20 % :

· les résidences secondaires ;

· les immeubles donnés en location ;

· les parts de sociétés civiles immobilières de copropriété dont les associés sont réputés être propriétaires des logements correspondant à leurs droits ;

· les titres de sociétés civiles de gestion ou d’investissement immobilier, alors même que l’immeuble détenu par le redevable constituerait sa résidence principale.

Détermination de la valeur déclarative

Pour la détermination de la base imposable à l’ISF, la valeur de l’appartement occupé à titre de résidence principale par son propriétaire doit tenir compte de cette occupation.
En conséquence, la valeur vénale du logement (prise dans son intégralité, libre de toute occupation) peut faire l’objet d’un abattement pratiqué à ce titre par le redevable dans sa déclaration, à condition de ne pas excéder 20 % de cette valeur.

Cas particuliers

Epoux soumis à imposition distincte
En cas d’imposition commune à l’ISF, un seul immeuble est susceptible de bénéficier de l’abattement de 20 %.
En revanche, lorsque les époux sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ou dans la mesure où ils ont effectivement cessé de cohabiter à la suite d’un jugement de séparation de corps, l’abattement de 20 % peut s’appliquer à la résidence principale de chacun des époux dès lors qu’ils font l’objet d’une imposition séparée à l’ISF.

Résidence principale dont la propriété est démembrée
Le logement occupé à titre de résidence principale qui est compris, pour sa valeur en pleine propriété, dans le patrimoine de l’usufruitier bénéficie de l’abattement de 20 %.
Dans le cas où la valeur de cet immeuble est comprise respectivement dans le patrimoine de l’usufruitier et du nu-propriétaire, cet abattement est applicable sur la valeur de la part de chacun dans cet immeuble, à la condition que cet immeuble soit occupé par chacun des redevables à titre de résidence principale.

Evaluer ses biens imposables constitue le problème majeur pour tout redevable de l’ISF, ou susceptible de l’être avec un patrimoine approchant le seuil d’imposition.
Pour l’assiette de l’ISF, les biens sont, en principe, évalués à leur valeur vénale au 1er janvier de chaque année. Dans certains cas, il existe cependant des règles spécifiques d’évaluation.
La valeur des biens servant de base à l’ISF est déterminée par la déclaration estimative et détaillée souscrite par le redevable et soumise au contrôle de l’administration.

  1. Méthode d’evaluation

La valeur imposable des actifs peut être déterminée à partir des méthodes suivantes :

1 - Valeur vénale

La valeur vénale d’un bien est le prix de cession de ce bien, c’est-à-dire celui auquel il pourrait être cédé aux conditions normales du marché.

2 - Comparaison

Prix des transactions portant sur des immeubles similaires.
Les biens doivent être intrinsèquement similaires et il faut, pour que les comparaisons soient pertinentes, que les éléments de comparaison aient une similitude suffisante tant par leur nature que par leur date, leur situation géographique, leurs caractéristiques, etc. Par exemple, l’évaluation peut être faite par rapport à la superficie ou au nombre de pièces.

3 - Revenu

Cette méthode est adaptée aux immeubles de rapport, en fonction des loyers perçus.

4 - Réajustement

Cette méthode consiste à appliquer au prix (ou à la valeur) pratiqué à l’occasion d’une mutation antérieure de l’immeuble, un coefficient destiné à représenter l’évolution du marché des immeubles de même nature depuis la date de cette mutation.

5 - Application des barèmes établis

Cette méthode utilisée pour évaluer les fonds de commerce et les clientèles consiste à calculer une valeur vénale en fonction d’un pourcentage appliqué au chiffre d’affaires ou aux bénéfices. Ce pourcentage dépend de la nature de l’activité.

6 - Valeur de cotation

Les valeurs mobilières cotées en Bourse peuvent être évaluées en fonction de leur cours (soit le dernier cours connu au 31 décembre de l’année N-1, soit la moyenne des 30 derniers cours précédant le 1er janvier de l’année d’imposition N).

7 - Valeur réelle

Pour les titres de sociétés non cotées, il s’agit de déterminer une valeur nette reflétant le plus exactement possible la valeur réelle de l’entreprise. A la valeur mathématique (valeur de l’actif diminuée du passif), il conviendra de prendre en compte les rendements du titre, les perspectives d’avenir.…

8 - Forfait mobilier

Les meubles meublants sont normalement évalués soit par le prix d’une vente publique, soit par l’estimation contenue dans un inventaire détaillé, soit par l’application d’un forfait de 5 % à l’ensemble de l’actif brut.

La déclaration principale n°2725 permet de procéder au calcul de l’impôt en appliquant le barème, ce qui consiste schématiquement à :

· appliquer le tarif à la valeur nette du patrimoine des personnes imposables, arrondie à la dizaine d’euros inférieure ;

· réduire la cotisation résultant du tarif en fonction de la situation familiale des personnes imposables ;

· plafonner, sous certaines conditions, le montant ainsi obtenu pour les redevables qui sont fiscalement domiciliés en France.

Détermination de la base imposable

1. Actif brut

L’ISF n’est dû que par les personnes physiques dont le patrimoine net imposable excède une somme qui devrait être fixée à 750 000 € au 1er janvier 2007 (contre 750 000 € au titre de 2006).
On calcule l’actif brut imposable en valorisant l’ensemble des actifs imposables au 1er janvier en fonction des éventuels taux d’exonération : biens professionnels et autres biens exonérés (objets d’art, biens ruraux loués à long terme, parts de GFA, bois et forêts, parts de groupements forestiers).

Imprimé – Cadre D

Il faut reporter les totaux obtenus sur les différentes annexes.
A cette base, il faut ensuite, le cas échéant, appliquer (ligne EF) le forfait mobilier de 5 % lorsque les meubles meublants ne sont pas évalués et calculer les abattements éventuellement applicables selon les catégories de biens.
Le total de l’actif brut est porté case FG.

Conseil

Dans un premier temps, il est recommandé d’établir sa déclaration jusqu’à cette ligne FG.
A ce stade, il convient de déterminer hors déclaration, de manière « théorique » :
- l’actif brut moins le passif de l’annexe 4, abstraction faite du montant de l’ISF en cours de calcul,
- le montant de l’ISF (ligne LM),
- la réduction pour personnes à charge,
- éventuellement, le montant du plafonnement sans limitation et, le cas échéant, la limitation du plafonnement, puis l’imputation de l’ISF acquitté hors de France.
Le montant global ainsi obtenu doit être ajouté au passif. Le résultat dégagé ligne GH de l’annexe 4 est reporté sur la déclaration principale pour obtenir l’actif net « réel » imposable (ligne HI).

Dans un deuxième temps, il faut remplir tout ce qui concerne le calcul de l’impôt (cadre E) pour obtenir le montant de l’ISF réel à acquitter.

2. Passif déductible

Le passif déductible intègre l’ensemble des montants restant dus au 1er janvier 2007, en tenant compte des éventuels taux d’imputation sur les passifs liés aux biens mixtes. Doivent aussi être intégrées les dettes fiscales et notamment l’IR dû au titre des revenus et produits de l’année précédente.

Note

Il faut reporter le montant GH obtenu sur l’annexe 4.

3. Actif net imposable

L’actif net imposable est égal à l’actif brut FG diminué du passif déductible FH. Cette base imposable est renseignée ligne HI. Elle sert à calculer le montant de l’impôt à payer avant plafonnement.

Calcul de l’impôt

4. Application du barème d’imposition

A partir du barème d’imposition, on calcule le montant de l’ISF avant imputation, c’est-à-dire concrètement avant réduction pour personne à charge.

5. ISF après réduction pour personnes à charge

Le montant de l’ISF calculé précédemment est réduit d’un montant de 150 € par personne à charge (case MP) ou 75 € en cas de garde alternée et dans ce cas seulement (case MQ).

6. Calcul de l’impôt avant plafonnement

A ce stade, il y a lieu de calculer l’actif net imposable définitif en déduisant du montant de l’ISF avant imputation (case LM) le cumul des réductions pour personnes à charge (MP + MQ).

Imprimé – Cadre E

Ce montant est porté case NP (NP = LM – MP – MQ).

7. Calcul du plafonnement

L’impôt est réduit conformément à la règle du plafonnement selon laquelle le total constitué par l’ISF et par l’impôt sur le revenu ne peut excéder 85 % des revenus de l’année précédente. Ce calcul comprend deux étapes :

· Avant limitation éventuelle

En cas d’excédent, celui-ci vient en diminution de l’ISF (ligne PV).

· Après limitation

Mais pour les redevables dont le patrimoine excède la limite supérieure de la troisième tranche du barème, soit 2 339 000 €, la limitation du plafonnement peut s’appliquer (la diminution est donc elle-même limitée).

De plus depuis 2006, un deuxième niveau de plafonnement (à posteriori) s’applique grâce au bouclier fiscal à hauteur de 60 % des revenus perçus l’année précédente.

Pour en savoir plus

Fiche de calcul du plafonnement

8. Imputation de l’ISF acquitté hors de France

Dans le cas où il existe des ISF acquittés hors de France, il y a lieu d’en tenir compte pour calculer l’ISF final. Il faut inscrire ligne RS le montant déterminé à partir de(s) annexe(s) 5.

9. Net à payer

Le montant de l’impôt net à payer est renseigné case ST et peut être acquitté selon différents moyens de paiement. Le mode de paiement retenu doit être coché à la fin de l’imprimé.

Important

Le tarif de l’ISF est appliqué à la valeur nette arrondie à l’euro le plus proche. La liquidation de l’impôt est opérée en négligeant les centimes. La part de cotisation inférieure à 0,50 € est négligée et celle supérieure ou égale à 0,50 € est arrondie à l’euro supérieur.

 

 

 

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